Podatek u źródła - przegląd problemów praktycznych: Certyfikaty rezydencji

Od 2019 r. obowiązują nowe przepisy w zakresie podatku u źródła (WHT). Wciąż aktualne pozostają jednak zagadnienia i problemy związane z weryfikacją certyfikatów rezydencji, czy też stosowaniem w praktyce ubruttowienia. Nowe przepisy zmieniają między innymi zasady poboru podatku, nakładają obowiązek dochowania należytej staranności i wymuszają pozyskiwanie od kontrahentów oświadczeń i dodatkowych dokumentów.

Procedury należytej staranności w podatku od źródła

W celu prawidłowego określenia obowiązków w zakresie podatku u źródła w pierwszej kolejności należy sprawdzić, czy dana należność wypłacana na rzecz kontrahenta zagranicznego podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła. Najczęściej pobór podatku odbywa się na podstawie stawki lub zwolnienia wynikającego z właściwej dla kraju kontrahenta umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W celu zastosowania stawki obniżonej lub zwolnienia niezbędne jest pozyskanie certyfikatu rezydencji. Certyfikat rezydencji powinien być każdorazowo sprawdzony merytorycznie co niekiedy sprawia wiele problemów płatnikom. Bardzo istotnym zagadnieniem jest również sposób poboru podatku i ubruttowienie, co zostanie rozwinięte w dalszej części artykułu.

Zakres należności

Obowiązki związane z poborem podatku u źródła dotyczą należności wypłacanych na rzecz kontrahenta zagranicznego. W celu określenia obowiązku poboru podatku u źródła w pierwszej kolejności należy zapoznać się z kategoriami należności podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła wymienionych w art. 21 i 22 updop, oraz w art. 29 ustawy o updof.

Zgodnie z przedstawionymi powyżej przepisami, opodatkowaniu podatkiem u źródła podlegają w szczególności:

• Odsetki;
• Należności licencyjne;
• Opłaty za określone  usługi niematerialne;
• Dochody zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi morskiej i powietrznej;
• Dywidendy.

Dodatkowo, na gruncie art. 29 updof, obowiązkowi poboru podatku podlegają m.in:

• Przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, sportowej;
• Przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
• Przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło;
• Przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze.

Najwięcej problemów w praktyce sprawia określenie jakie usługi niematerialne podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła. W przypadku usług niematerialnych każdorazowo należy analizować praktykę, w szczególności wyroki sądów administracyjnych i interpretacje indywidualne.

Certyfikaty rezydencji

Certyfikaty rezydencji są niezbędne do zastosowania właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie z art. 4a pkt 12 updop, certyfikat rezydencji jest zaświadczeniem o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika. Certyfikat rezydencji, przed dokonaniem wypłaty na rzecz kontrahenta powinien zostać sprawdzony pod kątem jego treści, aktualności i formy.

Treść certyfikatu

W przypadku pozyskiwania certyfikatów rezydencji podatkowej, należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na treść certyfikatu – czyli ustalić, jakie elementy powinien zawierać dokument otrzymany od podmiotu zagranicznego, aby mógł zostać uznany za certyfikat rezydencji.

Dwa tryby „uniknięcia” obowiązku poboru podatku

Nie ma żadnego ogólnego wzoru certyfikatu rezydencji. W każdym państwie, certyfikat rezydencji będzie miał zarówno inny wygląd, jak i inną treść.  W praktyce międzynarodowego prawa podatkowego utrwaliły się określone zasady odnośnie „minimalnej” treści certyfikatu. Zgodnie z przyjętą praktyką, certyfikat rezydencji powinien zawierać:

• Oznaczenie podmiotu, który wydał certyfikat (organ skarbowy / podatkowy danego państwa).
• Datę wydania certyfikatu, bądź wskazanie okresu „ważności” tj. roku podatkowego, którego certyfikat dotyczy (np. za rok 2015).
• Wskazanie podmiotu, dla którego certyfikat jest wydany (kontrahenta zagranicznego).
• Wskazanie, że podmiot, dla którego certyfikat jest wydawany podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów / przychodów w państwie, w którym otrzymuje certyfikat (ewentualnie wskazanie, że certyfikat jest wydany na potrzeby umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania).
• Pieczątkę organu wydającego certyfikat.
• Podpis osoby wydającej certyfikat.

Należy zwrócić szczególną uwagę, że nie są uznawane za certyfikaty rezydencji podatkowej inne dokumenty. Dokumentami nie będącymi certyfikatami rezydencji podatkowej są na przykład:

• Dokumenty rejestracyjne podmiotów (KRS, certificate of incorporation, rejestracje na VAT itd.);
• Dokumenty wewnętrzne / rozliczeniowe (np. umowy spółek, zeznania podatkowe, sprawozdania finansowe).

Aktualność

W następnym kroku należy ustalić czy pozyskany certyfikat jest aktualny. W tym celu konieczne jest sprawdzenie przez jaki okres od otrzymania certyfikatu, płatnik może stosować postanowienia odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i kiedy certyfikat wymaga aktualizacji.

Certyfikaty rezydencji w zależności od państwa, z którego pochodzi kontrahent, mogą zawierać różne dane odnośnie okresu ich ważność. Na niektórych certyfikatach okres ważności jest wskazywany wprost (np.  na cały rok 2018, bądź za okres od 2016 r. do 2018 r.), a niektóre certyfikaty zawierają jedynie datę wydania.

W przypadku certyfikatów z okresem ważności możliwe jest stosowanie umowy o unikaniu podwójnego podatkowania przez cały okres ważności certyfikatu.

W sytuacji, w której certyfikat nie zawiera okresu ważności, płatnik przy poborze podatku uwzględnia ten certyfikat przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od dnia jego wydania. Przy każdej płatności (w okresie ważności certyfikatu) należy analizować ewentualne zmiany w zakresie aktualności danych zawartych  w certyfikacie (np. poprzez sprawdzanie danych na fakturze, na stronie internetowej kontrahenta), celem potwierdzenia, że dane te nie uległy zmianie.

koniec części 1 z 3

Część 2: Forma certyfikatu w podatku u źródła

Cześć 3: Pobór podatku u źródła, klauzula gross-up itd.

Aleksandra Bojarska,
Associate Kancelarii LTCA

Kancelaria LTCA Zarzycki Niebudek
Adwokaci i Doradcy Podatkowi Sp. k.

Inne podatkiCIT