Zmiany w zakresie podatku u źródła 2019 - dwa tryby „uniknięcia” obowiązku poboru podatku

18.01.2019 08:08 (aktualizacja: )

W przepisach przewidziane zostały ponadto dwie możliwości pozwalające na niepobieranie podatku u źródła, nawet w przypadku przekroczenia kwoty 2 mln PLN.

Procedury należytej staranności w podatku u źródła. Część 1 zmian w 2019 r.

W tym zakresie, możliwe jest z jednej strony, złożenie oświadczenia przez polskiego płatnika oraz z drugiej strony, uzyskanie opinii organu podatkowego (Naczelnika Urzędu Skarbowego).

Oświadczenie płatnika

Oświadczenie powinno wskazywać, że płatnik:

a)      Posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

b)      Po przeprowadzeniu weryfikacji nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, stosowania zwolnienia oraz beneficial owner.

W zakresie oświadczenia konieczne jest wskazanie, że oświadczenie to będzie dotyczyło osobno każdego kontrahenta i musi zostać złożone każdorazowo przed dokonaniem wypłaty należności.

e-pity Płatnika

Pobierz program e-pity Płatnika do rozliczenia PIT-11, PIT-8C i PIT-4R za 2018 rok. Pamiętaj, że termin przesłania tych informacji do urzędu skarbowego mija już 31 stycznia 2019 roku!

Jednocześnie, oświadczenie będzie ważne jedynie przez 2 miesiące, a co za tym idzie, jeżeli płatnik dokonuje płatności na rzecz różnych kontrahentów, może okazać się, że będzie on składał nawet kilkadziesiąt oświadczeń w trakcie danego roku.

Co jest jednak najważniejsze, to fakt, że przepisy przewidują bardzo szeroki zakres odpowiedzialności wynikającej ze złożenia nieprawdziwego oświadczenia lub dokonania niedokładnej weryfikacji kontrahenta lub warunków stosowania stawek obniżonych lub zwolnień.

Doradca Podatkowy Marcin Zarzycki, ekspert LTCA, wyjaśnia „Podatek u źródła - kopia certyfikatu rezydencji i klauzula o unikaniu opodatkowania”

W tym zakresie, należy podkreślić, że przepisy przewidują z jednej strony odpowiedzialność karnoskarbową po stronie członków zarządu, którzy złożą takie oświadczenie (co generuje znaczne ryzyko, w szczególności mając na uwadze, że oświadczenie muszą podpisać wszyscy członkowie zarządu), a z drugiej strony, przewidziana została sankcja w postaci dodatkowego zobowiązania w podatku CIT (w wysokości 10 % lub 20% uszczuplonej należności).

Konsekwentnie, z uwagi na szeroki zakres przedmiotowy oświadczenia i rozbudowany katalog odpowiedzialności, płatnicy raczej nie będą podejmować decyzji o wyborze tej formy „odstępstwa” od stosowania nowych regulacji.

Opinia organu podatkowego.

Drugim sposobem na niepobieranie podatku powyżej 2 mln PLN jest uzyskanie opinii Naczelnika Urzędu Skarbowego o stosowaniu zwolnień.

W tym zakresie, wskazać należy, że opinia będzie dotyczyła jedynie przypadków, w których możliwe jest skorzystanie ze zwolnień wynikających z ustawy o CIT (art. 21 ust. 3 i art. 22 ust. 4 CIT), a więc jej zakres będzie ograniczony i nie będzie obejmował wszystkich innych przypadków, tj. na przykład wypłat z innych tytułów niż dywidendy, odsetki, czy należności licencyjne oraz wypłat na rzecz innych podmiotów niż podmioty powiązane w rozumieniu ww. przepisów.

Opinia będzie wydawana w terminie 6 miesięcy i będzie ważna, co do zasady, przez okres 3 lat. Planowane jest, aby opłata od  wniosku wynosiła w tym zakresie 2000 PLN.

Wniosek o wydanie opinii będzie mógł złożyć podatnik (podmiot zagraniczny), natomiast płatnik będzie miał taką możliwość jedynie w przypadku, gdy podatek zostanie zapłacony (dopłacony) z jego własnych środków, tj. w przypadku gdy płatnik poniesie faktyczny ciężar ekonomiczny tego podatku (wystąpienie z wnioskiem przez płatnika będzie wymagało wprowadzenie do umów klauzuli gross up – analogicznie jak w przypadku wniosku o zwrot).

Przepisy przewidują ponadto szereg przypadków, w których organ będzie mógł odmówić wydania opinii. Sytuacje te będą dotyczyły przede wszystkim: przypuszczenia obejścia prawa, wątpliwości odnośnie prawdziwości dokumentacji oraz przypuszczenia, że podatnik nie prowadzi rzeczywistej działalności gospodarczej.

Na obecnym etapie, uzyskanie opinii wydaje się być najkorzystniejsza formą uniknięcia konieczności stosowania nowych regulacji, a  co za tym idzie, płatnicy, którzy dokonują wypłat, podlegających zwolnieniu z opodatkowania, powinni jak najszybciej podjąć kroki w celu złożenia wniosków w tym zakresie.

Na marginesie, warto zwrócić uwagę, że nowe przepisy mają wejść w życie z dnia 1 stycznia 2019 r., a opinie będą wydawane w terminie 6 miesięcy, co w konsekwencji może doprowadzić do sytuacji, w której nawet jeżeli wniosek o wydanie opinii zostanie złożony już na początku 2019 r.

Zmiany w definicji beneficial owner

Do końca 2018 r., skorzystanie ze zwolnień określonych w art. 21 ust. 3 CIT warunkowane odbywało się jedynie na podstawie oświadczenia od kontrahenta, że jest tzw. rzeczywistym właścicielem należności (beneficial owner). Dodatkowo, obowiązek weryfikacji statusu beneficial owner wynikał z postanowień większości umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (w szczególności w aspekcie należności licencyjnych i odsetek). Od 2019 r. a więc wprowadzania nowych regulacji, weryfikacja statusu beneficial owner jest konieczna również dla otrzymania zwrotu podatku lub uzyskania możliwości jego niepobierania (oświadczenie płatnika lub opinia organu) oraz może stanowić jedną z przesłanek dochowania tzw. należytej staranności. W konsekwencji, to weryfikacja statusu kontrahenta jako faktycznego odbiorcy należności stanie się jednym z kluczowych elementów konstrukcyjnych podatku u źródła i będzie konieczna praktycznie w każdym przypadku, kiedy płatnik będzie stosował zasady poboru podatku inne niż pobór podatku według stawek podstawowych wynikających z ustawy o CIT. Na tym polu, nowe przepisy przewidują również szereg znaczących zmian, w  tym szczególnie w aspekcie definicji rzeczywistego właściciela (beneficial owner). Zgodnie z nową definicją, rzeczywistym właścicielem należności, będzie podmiot, który:

a) otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,

b) nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,

c) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Kluczowe w tym zakresie wydaje się pojęcie „prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej”, które powinno być definiowane zgodnie z przepisami o zagranicznych spółkach kontrolowanych. Przepisy te wskazują natomiast na koniczność wykazania szeregu okoliczności, obejmujących m.in. wykazanie, że kontrahent posiada przedsiębiorstwo w ramach którego faktycznie wykonuje działalność gospodarczą, nie tworzy struktur działających w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych, czy też samodzielnie wykonuje swoje funkcje gospodarcze, w tym poprzez lokalny zarząd.

Takie podejście do statusu beneficial owner z całą pewnością będzie odpowiedzialne za liczne problemy, w tym w szczególności w zakresie uzyskiwania bardzo szczegółowych oświadczeń od kontrahentów zagranicznych, którzy już na obecnym etapie, często nie są skłonni do współpracy w zakresie przesyłania certyfikatów rezydencji, a nałożenie na nich nowych obowiązków może okazać się wręcz niemożliwe do wyegzekwowania, co może doprowadzić do konieczności poboru podatku według stawek wynikających z ustawy o CIT (nawet pomimo posiadania certyfikatów rezydencji i potencjalnej możliwości zastosowania postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Zmiana pozytywna – kopie certyfikatów rezydencji.

Wśród wprowadzonych zmian w zakresie podatku u źródła, na jednoznacznie pozytywną zmianę zasługuje jedynie wprowadzenie możliwości korzystania z kopii certyfikatów rezydencji.

Aspekt ten jest o tyle istotna, że dotychczas  polskie organy podatkowe wskazywały na konieczność posiadania oryginałów certyfikatów rezydencji (względnie certyfikatów elektronicznych),a kontrahenci zagraniczni nie zawsze udostępniali takie oryginały.  Należy jednak mieć na uwadze, że stosowanie kopii certyfikatów rezydencji będzie jednak miało ograniczony zakres. Przepisy przewidują bowiem, że certyfikaty takie będą mogły być stosowane jedynie do wypłat w zakresie usług niematerialnych i tylko w przypadkach, gdy łączna wartość wypłat na rzecz danego kontrahenta nie przekroczy w roku podatkowym kwoty 10.000 PLN. Konsekwentnie, w większości przypadków nadal konieczne będzie posiadanie oryginałów certyfikatów (względnie certyfikatów elektronicznych).

Co należy zrobić by prawidłowo przygotować się do nowych regulacji?

Aby odpowiednio przygotować się do nowych regulacji w podatku u źródła należy podjąć kilka zasadniczych kroków. Przygotowania należy zacząć od przeprowadzenia audytu wypłacanych należności i kontrahentów oraz zawartych umów – celem określenia potencjalnych obszarów ryzyk i nieprawidłowości oraz dokonania zmian w obecnym systemie płatności. Kolejnym krokiem jest wdrożenie procedur należytej staranności w zakresie podatku u źródła – celem ograniczenia ryzyk związanych z kwestionowaniem przez organy wypłat, które będą realizowane po 1 stycznia 2019 r. W przypadku korzystania ze zwolnień z ustawy o CIT – należy mieć na uwadze wystąpienie z wnioskiem o wydanie opinii Naczelnika Urzędu Skarbowego – czas oczekiwania na opinię wynosi 6 miesięcy, a co za tym idzie, zalecane jest wystąpienie z wnioskiem już na początku 2019 r. Istotnym krokiem jest także ewentualne przygotowanie dokumentacji do złożenia oświadczeń – z uwagi na szeroki zakres odpowiedzialności za złożenie oświadczenia, konieczne jest dokładne zweryfikowanie wszystkich dokumentów i informacji przed ewentualnym złożeniem oświadczeń. Wreszcie, etapem wieńczącym przygotowanie do nowych regulacji jest podjęcie wzmożonych negocjacji z podmiotami zagranicznymi (w tym grupowymi)  - celem ewentualnej zmiany modelu rozliczeń lub zakresu przesyłanych informacji i dokumentów.

Nowy termin wejścia w życie niektórych zmian

W dniu 31 grudnia 2018 r. opublikowane zostało Rozporządzenia Ministra Finansów w przedmiocie ograniczenia i wyłączenia stosowania niektórych przepisów w zakresie podatku u źródła.

Kluczowe zmiany wprowadzone w Rozporządzeniu dotyczą przesunięcia terminu wejścia w życie części zmian, w tym w szczególności zmian dotyczących obowiązku poboru podatku ponad kwotę 2 mln PLN.

Zgodnie z nowymi regulacjami, nowy tryb poboru podatku będzie dotyczył jedynie należności, które będą wypłacane po dniu 30 czerwca 2019 r., a co za tym idzie, wszystkie płatności dokonywane przed tą datą (nawet jak ich łączna wartość przekroczy 2 mln zł) będą podlegały obecnym zasadom poboru podatku (z uwzględnieniem stawek obniżonych i zwolnień).

Konsekwentnie, płatnicy aby uniknąć konieczności stosowania nowych regulacji powinni, w miarę możliwości, dokonać jak największej liczby płatności w okresie do 30 czerwca 2019 r.

Co ważne, przepisy wskazują jednak, że do ustalenia limitu 2 mln zł w zakresie płatności dokonywanych po 1 lipca 2019 r., będą brane pod uwagę również płatności dokonywane już od 1 stycznia 2019 r.

Przykładowo, jeżeli płatności na rzecz danego kontrahenta w okresie przed 1 lipca 2019 r. wyniosły łącznie kwotę 2 mln zł, to każda płatność dokonana po 1 lipca 2019 r. będzie już objęta nowymi zasadami poboru podatku i od każdej płatności, konieczne będzie pobranie podatku według stawki podstawowej.

Dodatkowo, w drodze Rozporządzenia wyłączono stosowanie nowych przepisów m.in. w stosunku do opłat za użytkowanie urządzeń przemysłowych (a więc m.in. samochodów osobowych) oraz opłat za transport morski i lotniczy.

Wprowadzenie Rozporządzenia należy z całą pewnością ocenić w sposób pozytywny, albowiem z jednej strony umożliwi to podatnikom wdrożenie odpowiednich regulacji wewnętrznych i podjęcie negocjacji z kontrahentami zagranicznymi w zakresie nowych zasad poboru podatku oraz z drugiej strony, umożliwi ewentualne uzyskanie opinii w zakresie stosowania zwolnienia z poboru podatku, zgodnie z nowym art. 28b CIT (czas oczekiwania na otrzymanie opinii to 6 miesięcy).

Na marginesie, zasadne jest jednak wskazanie, że o ile wprowadzenie Rozporządzenia jest wiadomością korzystną, o tyle już sam tryb jego wprowadzenia pozostawia wiele do życzenia i po raz kolejny podważa zaufanie do Ministerstwa Finansów przede w wszystkim z uwagi na moment jego wprowadzenia, tj. na kilka godzin przed planowanym wejściem w życie przepisów (Rozporządzenie pojawiło się w godzinach popołudniowych 31 grudnia 2018 r.).

Jednocześnie, nie sposób oprzeć się wrażeniu, że przesunięcie terminu wejścia w życie nowych przepisów nie było podyktowane interesem płatników (oraz podatników zagranicznych), lecz wynikało przede wszystkim z nieprzygotowania organów podatkowych do realizacji nowych obowiązków, przede wszystkim w zakresie wydawania opinii w zakresie stosowania zwolnienia z podatku, czy też obsługi procedury zwrotu podatku.

Marcin Zarzycki, Partner Zarządzający

Kancelaria LTCA Zarzycki Niebudek
Adwokaci i Doradcy Podatkowi Sp. k.

Inne podatki