Pobierz e-pity 2018

Pobór podatku u źrodła

06.03.2019 13:10 (aktualizacja: )

W przypadku, gdy dana należność wypłacana na rzecz nierezydenta podlega obowiązkowi poboru podatku u źródła, na polskim płatniku ciążą obowiązki związane z pobraniem podatku i jego wpłatą do Urzędu Skarbowego. Podatek powinien zostać potrącony w momencie dokonywania płatności, natomiast przez moment dokonania płatności rozumie się uregulowanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez  potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Pobór podatku

Brak obowiązku poboru podatku wystąpi natomiast w przypadku, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje zwolnienie z obowiązku poboru podatku, a spełnione są wszystkie warunki do zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Procedury należytej staranności w podatku od źródła

Od 1 lipca 2019 r. będą obowiązywały przepisy, zgodnie z którymi, jeżeli podatek powinien zostać pobrany w stawce wynikającej z przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub możliwe jest zastosowanie zwolnienia na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, lub zwolnienia na gruncie CIT lub PIT, zasady poboru podatku mogą ulec modyfikacji w przypadku przekroczenia limitu kwotowego wypłat na rzecz danego kontrahenta, tj. jeżeli łączna kwota płatności na rzecz danego kontrahenta z tytułów podlegających opodatkowaniu na gruncie podatku u źródła na moment dokonywania wypłaty przekroczy w roku podatkowym kwotę 2 mln zł.

Część 1: przegląd problemów praktycznych: Certyfikaty rezydencji

W przypadku przekroczenia limitu 2 mln zł, płatnik jest zobligowany do poboru podatku u źródła według stawek wynikających z polskich przepisów, nawet w przypadku spełnienia warunków do stosowania zwolnienia lub stawki obniżonej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Dwa tryby „uniknięcia” obowiązku poboru podatku

Przepisy przewidują jednocześnie, że nawet w przypadku przekroczenia limitu 2 mln zł nie będzie obowiązku poboru podatku, jeżeli spełniona zostanie jedna z dwóch przesłanek  - płatnik złoży oświadczenie lub płatnik uzyska opinię Naczelnika US.

W przypadku, gdy podatek powinien zostać pobrany (w stawce wynikającej z polskich przepisów lub umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania),  stosowanie ww. zasad może ulegać modyfikacji w razie braku możliwości poboru podatku u źródła, wynikającej z treści umowy zawartej z kontrahentem. Brak możliwości poboru podatku u źródła wystąpi w przypadku gdy z umowy z kontrahentem wynika, że podatek u źródła nie może być pobierany z wynagrodzenia należnego kontrahentowi, ale powinien obciążać płatnika (klauzula gross -up) lub w razie braku możliwości poboru podatku u źródła, wynikającej ze specyfiki transakcji, tj. jeżeli specyfika transakcji determinuje brak możliwości poboru podatku u źródła (np. płatności kartą za usługi zakupione przez internet).

W obu przypadkach, konieczne jest dokonanie płatności na rzecz kontrahenta w całej kwocie, bez potrącenia podatku, a podatek powinien zostać zapłacony z własnych środków Spółki.

W przypadku płatności z własnych środków, należy zwrócić uwagę na dwa aspekty, tj. :

  • weryfikację, czy w umowie lub innych dokumentach będących podstawą transakcji istnieje tzw. klauzula gross-up,
  • sposób obliczenia podatku oraz dokonanie tzw. ubruttowienia.

Klauzula gross-up

Z uwagi na regulacje obowiązujące od 2019 r., w tym w szczególności w zakresie możliwości występowania z wnioskiem o zwrot podatku przez płatnika (art. 28b updop), konieczne jest, aby w każdym przypadku gdy płatnik dokonuje zapłaty podatku z własnych środków, w umowie z kontrahentem lub innych dokumentach stanowiących podstawę transakcji zawierana była tzw. klauzula gross-up.  Klauzula gross-up powinna zawierać zapis, że przypadku, gdy na podstawie polskich regulacji, bądź na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, od należności wynikających z umowy powinien zostać potrącony podatek u źródła, Spółka powinna dokonać zwiększenia kwoty należności, w ten sposób, aby podatek u źródła obciążał Spółkę, tj. na podstawie umowy, Spółka jest zobligowana do dokonania płatności ww. podatku z własnych środków, jak również jest zobligowana do poniesienia ciężaru ekonomicznego tego podatku.

Jeżeli w umowie lub innych dokumentach stanowiących podstawę dokonania transakcji nie występuje klauzula gross-up, w przypadku zapłaty podatku z własnych środków płatnika, niemożliwe będzie wystąpienie przez niego z wnioskiem o zwrot podatku.

Ubruttowienie

Z uwagi na regulacje w zakresie klauzuli gross-up, jak również mając na uwadze interpretacje organów podatkowych dotyczące możliwości zaliczania podatku u źródła do kosztów podatkowych, zalecane jest aby podatek wpłacany z własnych środków płatnika zawsze był obliczany w oparciu o ubruttowienie.

Przykład ubruttowienia: 

Kwota do zapłaty: 10.000 EUR

Podatek u źródła: 5%

 

Należny podatek przy ubruttowieniu:

10.000 EUR=95%

x=100%

x= 10.526 EUR

 

Obliczenie podatku: 5% x 10.526 EUR = 526,30 EUR

Należność wypłacona kontrahentowi: 10.000 EUR

Podatek wpłacony do Urzędu Skarbowego: 526 EUR

Podatek u źródła , a KUP

Nie budzi wątpliwości, że podatek WHT, który został potrącony z należności kontrahenta,  stanowi koszt uzyskania przychodu na gruncie updop, gdyż jest częścią wynagrodzenia należnego kontrahentowi.

Takie stanowisko potwierdza Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2017 r. 0114-KDIP2-1.4010.65.2017.1.JC stanowiąca, że: ,,Wartość zapłaconego do urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku może być przez Spółkę zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy Spółka ma prawo zaliczyć zapłaconą zagranicznemu sprzedawcy kwotę (cenę netto) za usługę przywołaną w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym do kosztów uzyskania przychodów (…) Innymi słowy zryczałtowany podatek, jako część wynagrodzenia ponoszonego przez Spółkę za nabycie prawa majątkowego lub usługi, dzieli "los podatkowy" drugiej (głównej) części tego wynagrodzenia, czyli zapłaconej kontrahentowi ceny netto. Jest to bowiem jedynie pochodna tej ceny netto a nie zapłata za jakiekolwiek odrębne zdarzenie, którego skutki podatkowe należałoby oddzielnie rozpatrywać.

W przypadku gdy podatek zostanie zapłacony z własnych środków płatnika, również będzie istniała możliwość jego zaliczenia do KUP, pod warunkiem, że dokonane zostanie ubruttowienie.

W takim przypadku, w praktyce dominuje pogląd, że zaliczenie podatku do kosztów jest możliwe tylko w przypadku, gdy przy jego zapłacie dokonane zostanie tzw. ubruttowienie. Tak wskazuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 26 maja 2017 r., o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.10.2017.1.BS.: ,,(…) uzasadnienie celu poniesienia wydatku, obejmującego uregulowanie za kontrahenta zagranicznego podatku u źródła, pozwalające na zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodu jest możliwe w sytuacji, gdy obowiązek pokrycia przez płatnika podatku u źródła wynika z postanowień umowy łączącej strony, jak również w przypadkach gdy brak jest umowy np. w przypadku zakupu biletów lotniczych w Internecie przy użyciu kart płatniczych. Skoro Wnioskodawca decyduje się ponieść ciężar podatku „u źródła” dokonując tego poprzez ubruttowienie należności, wówczas owe ubruttowienie wypłaconej kwoty należnej, stanowić będzie dodatkowy element kosztowy, jako część należnego wynagrodzenia.”

Podsumowując  chcąc skorzystać ze stawki obniżonej bądź zwolnienia wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, każdorazowo należy dokładnie zweryfikować certyfikat rezydencji. W przypadku stwierdzenia, że certyfikat nie spełnia wymogów w którymkolwiek z wyżej wymienionych zakresów, nie będzie możliwości zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Biorąc pod uwagę nowe regulacje, płatnicy powinni zwrócić szczególną uwagę na zagadnienie ubruttowienia. Jeżeli zgodnie z umową podatek nie jest potrącany z należności, niezwykle ważne będzie zawieranie w umowach prawidłowo skonstruowanej klauzuli gross-up.

Część 2: Forma certyfikatu w podatku u źródła

Należy pamiętać, że oprócz wciąż aktualnych zagadnień i problemów związanych z pozyskiwaniem certyfikatów rezydencji czy też sposobu obliczania ubruttowienia, doszły nowe obowiązki w zakresie dochowania należytej staranności. Pod uwagę należy brać również możliwość wystąpienia obciążenia ekonomicznego spowodowanego koniecznością wpłacania podatku w stawce wynikającej z polskich przepisów. Regulacje w zakresie podatku u źródła są obecnie dość skomplikowane, a zatem warto wdrażać wewnętrzne procedury poboru podatku u źródła, które mogą stanowić znaczne ułatwienie dla pracowników odpowiedzialnych za pobór podatku, jak również stanowić zabezpieczenie i potwierdzenie dochowania należytej staranności.

koniec części 3 z 3

Cześć 1: Podatek u źródła - przegląd problemów praktycznych: Certyfikaty rezydencji

Część 2: Forma certyfikatu w podatku u źródła

Aleksandra Bojarska,
Associate Kancelarii LTCA

Kancelaria LTCA Zarzycki Niebudek
Adwokaci i Doradcy Podatkowi Sp. k.

Inne podatkiCIT