Ulga abolicyjna w PIT - objaśnienia MF

Redakcja PIT.pl

Objaśnienia podatkowe z dnia 10 sierpnia 2021 roku dot. ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Których przepisów podatkowych dotyczą objaśnienia oraz jaki jest cel ich wydania

Sposób opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osiąganych przez osoby fizyczne za granicą określają przepisy ustawy PIT. Polscy rezydenci podatkowi podlegają opodatkowaniu na zasadach nieograniczonego obowiązku podatkowego, rozliczając się w Polsce z tytułu dochodów uzyskanych w kraju i za granicą. W przypadku dochodów, które mogą być opodatkowane zarówno w Polsce jak i za granicą, jedną z metod zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu zagranicznego dochodu jest metoda proporcjonalnego odliczenia, o której mowa m.in. w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy PIT. Do niektórych dochodów rozliczanych zgodnie z tą metodą znajduje zastosowanie ulga abolicyjna, o której mowa w art. 27g ustawy PIT.

Ulga abolicyjna w PIT - objaśnienia MF
Źródło: shutterstock.com

Celem objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego zastosowania ulgi abolicyjnej przy rozliczaniu podatku dochodowego od dochodów osób fizycznych osiąganych za granicą.

1. Istota ulgi abolicyjnej

Istotą ulgi abolicyjnej jest zmniejszenie różnic w opodatkowaniu podatkiem dochodowym zagranicznych dochodów rozliczanych zgodnie z metodą proporcjonalnego odliczenia i metodą wyłączenia z progresją.

1.1. Różnice między metodami unikania podwójnego opodatkowania

W zawartych przez Polskę umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania występują dwie metody unikania podwójnego opodatkowania:

  • metoda wyłączenia z progresją
  • metoda proporcjonalnego odliczenia

W przypadku, gdy dochód został uzyskany i opodatkowany w państwie, z którym Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosowana jest metoda proporcjonalnego odliczenia (stosowanie tej metody w sytuacji bezumownej przewiduje art. 27 ust. 9 i 9a ustawy PIT).

Metoda wyłączenia z progresją

Metoda wyłączenia z progresją oznacza, że w Polsce wyłącza się z podstawy opodatkowania dochód osiągnięty za granicą, zwolniony od opodatkowania na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jednak dla ustalenia stawki podatku od pozostałego dochodu – podlegającego opodatkowaniu w Polsce – stosuje się stawkę podatku właściwą dla całego dochodu, tzn. łącznie z dochodem osiągniętym za granicą.

Przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją podatnik ma obowiązek składania zeznania rocznego, jeżeli:

  • osiągnie inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej,
  • będzie chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego, tzn. złożyć zeznanie łącznie z małżonkiem lub opodatkować dochody w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci.

Metoda proporcjonalnego odliczenia

Metoda proporcjonalnego odliczenia oznacza, że dochód osiągany za granicą należy wykazać do opodatkowania w Polsce, ale od należnego podatku odlicza się podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Przy zastosowaniu metody proporcjonalnego odliczenia obowiązek wykazania w zeznaniu rocznym dochodu uzyskanego za granicą istnieje zawsze bez względu na to, czy oprócz dochodów z zagranicy podatnik uzyskał inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce.

1.2. W jaki sposób ustalić, którą metodę przewiduje właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania

Każda umowa zawiera odrębny przepis zatytułowany na ogół „Unikanie podwójnego opodatkowania”, który poświęcony jest przyjętej przez państwa metodzie zapobiegającej podwójnemu opodatkowaniu dochodów (co do zasady jest to art. 22, art. 23 lub art. 24 umowy2). W każdym przypadku należy zatem ustalić, którą metodę przewiduje umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z państwem uzyskania dochodu. Polska zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z większością państw będących kierunkiem emigracji zarobkowej Polaków, w tym ze wszystkimi państwami Unii Europejskiej oraz Europejskiego Obszaru Gospodarzącego (z wyjątkiem Liechtensteinu). Polska jest również stroną Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisanej w Paryżu dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: Konwencja MLI). Konwencja MLI zmienia szereg umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, zatem każdorazowo konieczne jest sprawdzenie, czy i w jaki sposób jej treść wpływa na daną umowę.

Wpływ Konwencji MLI na daną umowę przedstawiają tzw. teksty syntetyczne.

Wykaz zawartych przez Polskę umów oraz ich treść wraz z tekstami syntetycznymi 

2. Podatnicy objęci ulgą abolicyjną

Ulga abolicyjna przysługuje wyłącznie podatnikowi, który ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencję podatkową) na terytorium Polski, a zatem rozlicza dochody na zasadach nieograniczonego obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy PIT.

Sposób ustalania rezydencji podatkowej oraz zakres obowiązku podatkowego osób fizycznych przedstawiony został w Objaśnieniach podatkowych w sprawie rezydencji podatkowej oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce.

Przykład 1

Pani Joanna jest rezydentem podatkowym Norwegii. Jednocześnie jest właścicielką mieszkania w Polsce, które wynajmuje. Czy rozliczając w Polsce dochody z najmu nieruchomości może skorzystać z ulgi abolicyjnej?

Nie. Pani Joanna nie jest polskim rezydentem podatkowym, więc rozliczając w Polsce dochody z najmu nieruchomości nie może skorzystać z ulgi abolicyjnej. Odliczenie z tytułu ulgi abolicyjnej mogą zastosować tylko polscy rezydenci podatkowi rozliczając dochody uzyskane za granicą.

3. Dochody objęte ulgą abolicyjną

3.1. Rodzaje dochodów objętych ulgą

Ustawa PIT3 przewiduje zamknięty katalog dochodów objętych ulgą abolicyjną. Ulga abolicyjna ma zastosowanie do dochodów:

  • osiąganych za granicą, czyli ze źródeł położonych poza terytorium Polski i
  • podlegających rozliczeniu zgodnie z metodą proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy PIT.

Ulga abolicyjna ma zastosowanie odpowiednio do dochodów (przychodów), do których stosuje się zasady opodatkowania przewidziane w:

  • art. 30c ustawy PIT, dotyczącym opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej,
  • rozdziale 2 ustawy o ryczałcie4, dotyczącym przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Przykład 2

Pani Anna jest polskim rezydentem podatkowym. W roku podatkowym uzyskała przychody z pracy najemnej wykonywanej na terytorium Niemiec na rzecz niemieckiego pracodawcy. Ponadto, na umowę zlecenie świadczyła usługi doradcze dla spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii, za które otrzymała odrębne wynagrodzenie. Pani Anna nie świadczyła usług doradczych za pomocą zakładu położonego w Wielkiej Brytanii. Czy rozliczając swoje dochody w Polsce, pani Anna może zastosować ulgę abolicyjną?

Nie. Przychody uzyskane z pracy wykonywanej w Niemczech podlegają rozliczeniu w Polsce z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją, o której mowa w art. 27 ust. 8 ustawy PIT. Do dochodów rozliczanych zgodnie z tą metodą nie znajduje zastosowania ulga abolicyjna.

Natomiast dochody uzyskane z tytułu usług doradczych świadczonych dla spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii, ponieważ nie były wykonywane za pomocą zakładu położonego w tym państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, będącej państwem rezydencji pani Anny. W przypadku opodatkowania dochodów tylko w jednym państwie, nie stosuje się metody unikania podwójnego opodatkowania, a zatem dochody te nie są rozliczane z uwzględnieniem ulgi abolicyjnej.

Całość objaśnień

Źrodło: MF

Odliczenia w PITPodatek PIT