Od początku 2019 r. obowiązuje nowelizacja przepisów ustaw o podatku dochodowymPIT i CIT w zakresie podatku u źródła (WHT). Od tego roku przedsiębiorcy będący płatnikami podatku u źródła muszą zwrócić większą uwagę na swoje rozliczenia międzynarodowe.

Stan faktyczny

Zgodnie z rozporządzeniami Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w stosunku do części podatników, płatników oraz czynności zostało wyłączone lub ograniczone stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy CIT i odpowiednio art. 41 ust. 12 ustawy PIT, czyli obowiązkowy pobór podatku u źródła według podstawowej stawki w odniesieniu do płatności przekraczających 2 mln zł rocznie. Obowiązki w tym zakresie zostały odroczone do 30 czerwca 2019 r., co oznacza, że przedsiębiorcy mają dodatkowy czas na wdrożenie odpowiednich działań dotyczących zwłaszcza płatności powyżej 2 mln zł. Należy jednak wskazać, że pozostałe nowe wymogi w zakresie podatku u źródła obowiązują już od 1 stycznia 2019 r.

Otwarty katalog usług niematerialnych

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT 20% podatek u źródła pobierany jest z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Oznacza to, że usługi zakupione za granicą, inne niż te objęte niniejszym postanowieniem, nie podlegają WHT i nie podlegają wymogom wynikającym ze znowelizowanej ustawy. Należy zwrócić jednak uwagę na ostatnią część przepisu, gdzie ustawodawca wskazał, że podatkiem u źródła objęte są także usługi „o podobnym charakterze”. Oznacza to, że katalog usług podlegających WHT jest otwarty, co rodzi wiele niepewności. W związku z powyższym usługi niematerialne powinny być starannie zinwentaryzowane, a płatnik winien dokonać dokładnego podziału usług podlegających WHT.

Płatności nieprzekraczające 2 mln zł rocznie

Jeżeli roczna łączna kwota „kwalifikowanych” płatności na rzecz jednego odbiorcy nie przekracza 2 mln zł, zasadniczo warunki formalne wymagane do zastosowania stawki opartej na umowie lub zwolnienia pozostaną takie same jak te obowiązujące w 2018 r. (z wyjątkiem bardziej rygorystycznej definicji rzeczywistego właściciela).

Jednakże obecnie przy ustalaniu, czy zastosowanie znajdzie obniżona stawka lub zwolnienie przewidziane w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik podatku jest zobowiązany do sprawdzenia z należytą starannością, czy obniżona stawka lub zwolnienie ma zastosowanie, biorąc pod uwagę charakter i skalę działalności gospodarczej płatnika podatku. Dodatkowo wciąż wymagane jest gromadzenie dokumentacji do zastosowania stawki zwolnienia / umowy, np. certyfikatu rezydencji podatkowej, oświadczenie podatnika o braku zwolnienia podatkowego od dochodu międzynarodowego.

Należyta staranność

Nowelizacja przepisów obowiązująca od początku 2019 r. nie wyjaśnia terminu „należytej staranności”. Koncepcja ta ma już jednak zastosowanie w Polsce w odniesieniu do innych podatków. W przypadku podatku VAT odczytywana jest głównie w oparciu o orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). Polskie organy podatkowe przyjmują jednak bardziej rygorystyczne podejście w tym zakresie. Konieczne jest zatem przestrzeganie zarówno polskiej praktyki podatkowej, jak i wytycznych z wyroków TSUE.

Należyta staranność powinna być rozumiana jako podejmowanie uzasadnionych kroków w celu weryfikacji, czy spełnione są formalne i faktyczne warunki zastosowania zwolnienia z podatku u źródła / obniżonej stawki podatku u źródła, poprzez:

• zebranie dokumentacji wymaganej do zastosowania zwolnienia / umowy, tj. certyfikatu rezydencji podatkowej, oświadczenia podatnika o braku zwolnienia podatkowego dochodu uzyskanego w innym państwie;
• weryfikacja, czy odbiorca płatności spełnia status rzeczywistego właściciela należności;
• zarchiwizowanie wszystkich dowodów weryfikacji.

Stopień należytej staranności zależy od wielkości i zakresu działalności płatnika. Ustawodawca wskazuje bowiem wprost, że: „przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika”. Co do zasady im większy płatnik podatku, tym stosowane procedury powinny być bardziej kompleksowe i kompletne.

Płatności przekraczające 2 mln zł rocznie - zasady ogólne

Zastosowanie nowych regulacji w tym zakresie zostało odroczone do 30 czerwca 2019 r. Niemniej od 1 lipca 2019 r. w przypadkach, w których „kwalifikowane” płatności na rzecz jednego odbiorcy przekroczą kwotę 2 mln PLN rocznie, płatnik powinien pobrać podatek u źródła od nadwyżki ponad 2 mln PLN przy standardowych stawkach, tj. w wysokości 20% w przypadku usług niematerialnych. W takiej sytuacji obniżenie stawki lub zwolnienia oparte na umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, jak również te przewidziane w przepisach krajowych nie będą miały zastosowania. W przypadku braku klauzuli ubruttowiającej w umowie z kontrahentem co do zasady o równowartość kwoty podatku u źródła należy pomniejszyć płatność na rzecz kontrahenta, a podatek zapłacić do 7 dnia następnego miesiąca po miesiącu płatności do właściwego organu podatkowego.

Ustawodawca przewidział trzy metody dotyczące podatku u źródła przy płatnościach przekraczających 2 mln zł rocznie:

• płatność podatku i późniejszy wniosek o zwrot (zasada główna);
• zastosowanie zwolnienia z WHT lub obniżonej stawki WHT w oparciu o oświadczenie członków zarządu potwierdzające zastosowanie takiego traktowania pod rygorem odpowiedzialności z KKS;
• uzyskanie uprzedniej opinii wydanej przez urząd skarbowy w sprawie stosowania zwolnienia z WHT (procedura nadzwyczajna dostępna tylko w przypadku płatności z tytułu dywidend, odsetek i należności licencyjnych, które wchodzą w zakres dyrektyw) – nie dotyczy usług niematerialnych.

Procedura zwrotu

Pierwsza z opcji zakłada płatność podatku w ustawowym terminie, a następnie wystąpienie do urzędu z wnioskiem o zwrot, przy spełnieniu odpowiednich warunków. Można ubiegać się o zwrot podatku, jeżeli podatek został zapłacony z własnych środków płatnika, a płatnik podatku poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku.

Wniosek o zwrot podatku powinien zawierać:

• oświadczenie co do prawdziwości faktów przedstawionych we wniosku;
• oświadczenie dotyczące zgodności z oryginalną dokumentacją dołączoną do wniosku.

Wnioskodawca w celu wykazania zasadności zwrotu powinien załączyć następujące dokumenty: (i) certyfikat rezydencji podatkowej; (ii) potwierdzenie przelewu dotyczącego płatności podlegających WHT; (iii) umowy związane z płatnością; (iv) oświadczenie podatnika dotyczące spełnienia warunków zwolnienia; (v) oświadczenie o statusie rzeczywistego właściciela należności; oraz (vi) potwierdzenie, że podatnik prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, z którą związane są płatności.

Wniosek zostanie rozpatrzony przez urząd skarbowy, który wyda decyzję w ciągu sześciu miesięcy od dnia, w którym wniosek został złożony. Ten okres może jednak zostać przedłużony przez urząd skarbowy, jeżeli ocena wniosku nie będzie mogła zostać sfinalizowana w tym terminie. Weryfikacja warunków zwrotu może również obejmować przeprowadzenie kontroli podatkowej na terytorium kraju siedziby podatnika.

Zwolnienia od zasady płatności WHT i zwrotu - Oświadczenie płatnika podatku

Podatnik może złożyć do urzędu skarbowego oświadczenie, które potwierdza, że:

• posiada dokumentację wymaganą zgodnie z krajowymi przepisami podatkowymi lub właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dla zwolnienia z WHT lub stosowania niższej stawki WHT;
• zweryfikowano z należytą starannością, czy spełnione są warunki stosowania niższej stawki lub zwolnienia;
• po sprawdzeniu z należytą starannością, czy spełnione są warunki stosowania stawki traktatowej lub zwolnienia, nie są znane okoliczności, które uniemożliwiałyby zastosowanie niższych stawek lub zwolnienia.

Punkt ten obejmuje m.in. zastosowanie nowej definicji „beneficjenta rzeczywistego” i potwierdzenie, że odbiorca prowadzi „rzeczywistą działalność gospodarczą” o wymaganym poziomie merytorycznym określonym w ustawie o CIT.

Oświadczenie powinno być podpisane przez wszystkich członków zarządu podmiotu wypłacającego, pod rygorem odpowiedzialności osobistej w przypadku, gdyby oświadczenie nie było w pełni zgodne ze stanem faktycznym. Oświadczenie nie może być podpisane przez pełnomocnika. Oświadczenie składane jest drogą elektroniczną. Jest ono ważne przez dwa miesiące. Po tym okresie należy je ponownie złożyć.

CITVATPłatnik PITWNT i WDT