Wartość firmy nie podlega PCC

Robert Nogacki

W toku prowadzonej działalności gospodarczej dochodzić może do sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa bądź całego przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 6 pkt 1) ustawy o VAT takie transakcje są co do zasady zwolnione z podatku od towarów i usług. W takiej sytuacji przedsiębiorcy powinni rozważyć jednak konsekwencje wynikające z ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC).

Opodatkowanie sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest kwestią wielowątkową i wymaga zawsze szczegółowej i dokładnej analizy. Tematykę komplikuje dodatkowo niejednolite orzecznictwo jak choćby w przypadku opodatkowania PCC wartości firmy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Powyższa definicja koresponduje z ujęciem „przedsiębiorstwa” wyrażonym w prawie cywilnym (art. 551 Kodeksu cywilnego). Istotne jest, aby zespół składników mógł samodzielnie funkcjonować jako przedsiębiorstwo. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów.

Przy transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części zdarza się, że wartość poszczególnych składników przedsiębiorstwa (materialnych i wartości niematerialnych i prawnych) jest niższa od wartości transakcji. Różnica ta nazywana jest „wartością firmy” (ang. goodwill), czasami także „renomą” czy „wartością godziwą aktywów netto”.

Wartość firmy

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 maja 2019 r. (sygn. II FSK 1393/17) wartość firmy to jej niematerialne aktywa, na które składają się m.in. dochodowość, lokalizacja, organizacja marketingowa, reputacja, klientela. Są to tylko przykładowe kategorie, które prowadzą do tego, że goodwill to, innymi słowy, nadwyżka zyskowności danego przedsiębiorstwa nad średnią zdolnością generowania zysków podmiotów z danej branży. Wartość firmy (czyli nazwy przedsiębiorstwa, jego marki), w tym goodwill staje się składową wartości przedsiębiorstwa, będąc nadwyżką godziwie oszacowanej wartości podmiotu gospodarczego – z uwzględnieniem zdolności do generowania zysków w przyszłości – nad sumą wartości jego aktywów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 23 czerwca 2017 r. (sygn. I SA/Kr 443/17) stwierdził, że niezdefiniowana przez ustawodawcę „renoma firmy” nie stanowi samodzielnego składnika przedsiębiorstwa, lecz jest związana w sposób nierozerwalny z danym przedsiębiorstwem i może być zbyta tylko łącznie z nim lub z jego częścią. Sąd stwierdził także, że renoma przedsiębiorstwa jest prawem majątkowym, gdyż może być przedmiotem obrotu (jest zbywalne) oraz posiada wartość majątkową. Rozumowanie Sądu w zakresie zbywalności wartości firmy bazuje jednak na jednym ważnym założeniu, że wartość firmy jest zbywalna, ale, co istotne, jedynie łącznie z całym przedsiębiorstwem. Sama w sobie nie może być zbyta. Jak wskazał NSA w innym wyroku z 14 listopada 2018 r. (sygn. II FSK 3253/16), wartość firmy stanowi różnicę między wartością poszczególnych rzeczy i praw a wartością. Wartość firmy posiada więc określoną, ustaloną przez strony wartość. Ujawniona wartość firmy wpływa na wartość transakcji w poszczególnych składnikach sprzedawanego zespołu dóbr przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. W konsekwencji NSA potwierdził w tym orzeczeniu, że wartość firmy jest prawem majątkowym.

Opodatkowanie sprzedaży wartości firmy PCC

Choć zgodnie z wyżej wymienionym wyrokiem NSA wartość firmy to prawo majątkowe i jako takie co do zasady podlega opodatkowaniu PCC, część składów orzekających NSA nie podziela takiego poglądu. Jednym z ostatnich orzeczeń NSA w tym temacie był wyrok z 23 maja 2019 r. (sygn. II FSK 1393/17), w którym NSA stwierdził, że dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill) nie stanowi prawa majątkowego, a w związku z tym nie podlega PCC. W wyroku tym NSA wskazał, że wartość przedsiębiorstwa sama w sobie nie jest prawem majątkowym, a jedynie wartością mającą charakter kalkulacyjny. NSA uznał, że wartość firmy nie może być samodzielnie przedmiotem obrotu, ponieważ nie ma cech zbywalności i nie istnieje jego zobiektywizowana wartość. Ponadto nie jest możliwe określenie rynkowej wartości firmy, gdyż – jak zostało wskazane we wcześniejszej części – na wartość firmy składać się może szereg różnorodnych czynników. Wartość goodwill objawia się wyłącznie jako składnik ceny sprzedaży przedsiębiorstwa, co nie jest pojęciem tożsamym z wartością rynkową. Nie istnieje wobec tego przed sprzedażą przedsiębiorstwa. Podkreślić też należy, że przeciwko zakwalifikowaniu goodwill do praw majątkowych przemawia również to, że nie ma ono jednej nazwy – raz określa się go jako „wartość firmy”, innym razem jako „renoma firmy”, a jeszcze w innych przypadkach jako „wartość godziwą aktywów netto”.

Skutki

Rozbieżne stanowisko NSA w kwestii opodatkowania PCC wartości firmy komplikuje dodatkowo i tak już trudny proces sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W większości przypadków tego typu transakcje przygotowywane są przez doradców podatkowych i to od ich doświadczenia i wiedzy zależy, czy w przyszłości pojawią się negatywne konsekwencje niejednolitego stanowiska NSA w zakresie opodatkowania wartości firmy. Doświadczony doradca podatkowy powinien wiedzieć, w jaki sposób zabezpieczyć przedsiębiorstwo jeszcze przed dokonaniem transakcji.

Inne podatkiVAT