Kary umowne nie zawsze możliwe do odliczenia

Zaliczanie różnego rodzaju kar umownych do kosztów uzyskania przychodu od dłuższego czasu stanowi przedmiot zapytań podatników kierowanych do fiskusa. W wyroku z 21 czerwca 2023 r. sygn. akt II FSK 68/21 NSA stanął po stronie podatników, podkreślając, że niektóre koszty związane z karami umownymi można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Problem kar umownych

Co do zasady zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT lub art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT wyłącza się z kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z uiszczeniem kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Mając na uwadze te przepisy można pomyśleć, że sprawa jest jasna i nie można zaliczyć w koszty takiego wydatku, który związany jest z uiszczeniem kar umownych i odszkodowań . Jednakże od pewnego czasu zauważalne jest kształtowanie się nowej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, która dopuszcza uznanie za koszty uzyskania przychodu kwot zapłaconych kar umownych w określonych sytuacjach.

Czy kary umowne można rzeczywiście zaliczyć jako koszt?

Omawiany wyrok związany był z problemem zaliczania do kosztów podatkowych kar umownych z tytułu odstąpienia od umowy. Przedsiębiorca wycofał się z kontraktu, tłumacząc to tym, że koszty poniesione w ramach odstąpienia od umowy były mniejsze, niż zysk, który uzyskał przez sprzedanie zboża po cenie rynkowej. Zdaniem podatnika, w tej sytuacji poniesiony koszt w wyniku przedwczesnego zakończenia umowy można było uznać za mieszczący się w katalogu kosztów uzyskania przychodów.

W odpowiedzi na pytanie podatnika, Dyrektor KIS stwierdził, że kosztem uzyskania przychodu nie są kary umowne oraz odszkodowania z tytułu nieprawidłowo wykonanych usług, wadliwych produktów czy zwłoki w usunięciu tych wad i dlatego podatnik nie może zaliczyć do kosztów wydatków na kary umowne.

Sprawa znalazła swój finał przed sądem administracyjnym, gdzie NSA uzasadniając wyrok wskazał, że wyłączone z kosztów są tylko kary umowne, które enumeratywnie wskazał ustawodawca w art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT, a zatem podatnikowi przysługiwało prawo do zaliczenia do kosztów podatkowych kary umownej z tytułu odstąpienia od umowy. Jednocześnie Sąd podkreślił, iż powinien zostać uwzględniony charakter związku przyczynowo-skutkowego między kosztem a przychodem, aby móc ocenić, czy dany wydatek został poczyniony w celu zachowania lub zabezpieczenia jego źródła.

Podobnie orzekł też NSA w wyroku 25 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 137/21. W tym przypadku sprawa dotyczyła jednak Spółki u której wystąpiły kary umowne z tytułu nieterminowej dostawy sprzętu.

Pomimo iż fiskus stanął w opozycji do stanowiska podatnika, wskazując jako podstawę wspomniany wcześniej art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, sąd uznał, że kary umowne za niedotrzymanie terminu dostawy mogą stanowić koszt podatkowy, którego poniesienie jest związane z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

W podobnym tonie NSA wypowiadał się również w wyrokach m.in. z 23 marca 2023 r. (sygn. akt II FSK 2277/20), 7 czerwca 2023 r. (sygn. akt II FSK 2961/20), 8 grudnia 2022 r. (II FSK 1132/20) i 9 stycznia 2020 r. (II FSK 1330/19).

Nie każda kara umowna podlega zaliczeniu jako koszt

Należy jednak pamiętać, że powyższe sytuacje nie podważają w żadnym wypadku norm prawnych wyrażonych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT lub art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT. Omawiane przykłady wskazują jedynie na to, że nie należy traktować omawianych przepisów w sposób dorozumiany, tylko dokonywać ich wykładni w sposób ścisły. Podatnik za każdym razem powinien być w stanie określić, czy kara umowna, która go dotyczy, stanowi wydatek mający związek z uiszczeniem kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, czy też jest wydatkiem stanowiącym koszt podatkowy. Niestety rozbieżności pomiędzy stanowiskami sądów administracyjnych a ocenami fiskusa wprowadzają uzasadnione wątpliwości wśród podatników.

Autor: Sebastian Stefańczyk, Aplikant Radcowski ID Advisory

Koszty