Należyta staranność w VAT to jeden z najważniejszych warunków bezpiecznego odliczenia podatku naliczonego. Choć pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie, w praktyce decyduje o tym, czy fiskus uzna prawo podatnika do odliczenia. Brak staranności może oznaczać odmowę odliczenia VAT, sankcje finansowe, a nawet odpowiedzialność karnoskarbową. Wyjaśniamy, na czym polega należyta staranność, jak definiuje ją orzecznictwo TSUE i jakie obowiązki spoczywają na przedsiębiorcach w świetle praktyki polskich organów podatkowych.
Podatek od towarów i usług (VAT) stanowi jedno z kluczowych źródeł dochodów budżetu państwa, a jego konstrukcja – jako podatku pośredniego opierającego się na mechanizmie odliczeń – wymaga szczególnej ostrożności ze strony podatników. W ostatnich latach rośnie znaczenie zasady należytej staranności, którą podatnicy powinni dochować, aby skutecznie skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane ustawowo, jednak odgrywa istotną rolę w kontekście przeciwdziałania oszustwom podatkowym oraz zabezpieczenia interesu Skarbu Państwa.
Pojęcie należytej staranności w kontekście VAT
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, o ile towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W praktyce jednak prawo to może zostać zakwestionowane, jeśli okaże się, że podatnik uczestniczył – nawet nieświadomie – w transakcjach powiązanych z oszustwem podatkowym. W odpowiedzi na problem wykorzystywania “słupów” i fikcyjnych faktur, zarówno orzecznictwo TSUE, jak i praktyka Krajowej Administracji Skarbowej, wykształciły wymóg zachowania przez podatnika należytej staranności przy weryfikacji kontrahenta i okoliczności transakcji.
Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej
TSUE w szeregu orzeczeń (m.in. C-439/04 Axel Kittel, C-80/11 Mahagében, C-324/11 Optigen) wskazał, że podatnik nie może korzystać z prawa do odliczenia VAT, jeżeli wiedział lub powinien był wiedzieć, że dana transakcja jest częścią oszustwa podatkowego. Kluczowe jest tu kryterium obiektywne (czy “uważny przedsiębiorca” mógł zauważyć nieprawidłowości) oraz subiektywne (czy podatnik faktycznie miał wiedzę o oszustwie).
W wyroku w sprawie Kittel, W wyroku w sprawie Kittel TrybunałTrybunał stwierdził, że: „odmowa prawa do odliczenia jest uzasadniona, jeżeli podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że poprzez nabycie uczestniczył w transakcji związanej z oszustwem w zakresie VAT”. To orzeczenie stało się podstawą dla dalszej praktyki sądów krajowych i organów podatkowych w zakresie badania należytej staranności.
Źródło: Shutterstock
Należyta staranność w praktyce polskiej administracji podatkowej
Polskie organy podatkowe, powołując się na orzecznictwo TSUE, coraz częściej oczekują od podatników, że będą aktywnie weryfikować swoich kontrahentów. W odpowiedzi na potrzebę ujednolicenia standardów, Ministerstwo Finansów opublikowało w 2018 r. „Metodykę w zakresie należytej staranności w VAT przy transakcjach krajowych”, która zawiera katalog przykładowych działań, jakie powinien podjąć podatnik w celu wykazania dochowania należytej staranności.
Wśród rekomendowanych czynności znajdują się między innymi:
- sprawdzenie danych kontrahenta w CEIDG, KRS oraz białej liście VAT;
- weryfikacja, czy kontrahent figuruje jako podatnik VAT czynny;
- analiza sposobu komunikacji oraz rzetelności dokumentów (np. umowy, faktury, WZ);
- ocena wiarygodności ekonomicznej kontrahenta;
- sprawdzenie, czy transakcja nie odbiega od standardów rynkowych.
Brak należytej staranności a odpowiedzialność podatnika
W przypadku, gdy organy podatkowe uznają, że podatnik nie dochował należytej staranności, mogą:
- odmówić prawa do odliczenia VAT;
- nałożyć dodatkowe zobowiązanie podatkowe (sankcja VAT) – 30% lub 20%;
- wszcząć postępowanie karnoskarbowe wobec podatnika lub jego reprezentantów.
W praktyce nawet jeśli podatnik nie uczestniczył świadomie w oszustwie, ale jego działania były rażąco niedbałe, może ponieść negatywne skutki finansowe i prawne. To z kolei rodzi pytania o granice odpowiedzialności oraz proporcjonalność sankcji.
Należyta staranność a rzeczywisty charakter transakcji
Zachowanie należytej staranności nie ogranicza się wyłącznie do weryfikacji kontrahenta. Organy podatkowe analizują także, czy dana transakcja rzeczywiście miała miejsce, czy też była fikcyjna. Elementy takie jak brak dowodów dostawy towaru, brak płatności, brak komunikacji między stronami – mogą wskazywać na brak rzeczywistego charakteru transakcji i tym samym skutkować zakwestionowaniem odliczenia VAT.
Zasada należytej staranności, choć nie wprost uregulowana ustawowo, stanowi obecnie jeden z filarów oceny legalności odliczenia VAT. W praktyce oznacza to, że podatnik powinien wdrożyć procedury compliance w zakresie VAT, m.in. poprzez:
- prowadzenie dokumentacji z weryfikacji kontrahentów;
- stosowanie checklist;
- szkolenie pracowników odpowiedzialnych za zawieranie umów;
- konsultacje z doradcą podatkowym przy nietypowych transakcjach.
Autorka: Aleksandra Kostrzewska, kancelaria Graś i Wspólnicy
Zwrot VATOdliczenie VATVATFormy opodatkowaniaKsięgowośćHome 1