Rozliczenie VAT w obrocie opakowaniami

W celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, Ministerstwo Finansów na swojej stronie internetowej przedstawiło objaśnienia podatkowe w zakresie zasad rozliczania na gruncie VAT transakcji związanych z systemem kaucyjnym. Zasady te nie obejmują opakowań zwrotnych innych niż podlegające pod system kaucyjny w rozumieniu ustawy o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi.

VAT od kaucji

W ustawie o VAT (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) wprowadzono definicje najważniejszych pojęć, które są ważne dla prawidłowego rozliczenia VAT w odniesieniu do systemu kaucyjnego obejmującego produkty w opakowaniach na napoje. Definicje te odwołują się do definicji wprowadzonych w ustawie o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi (Dz. U. z 2025 r. poz. 870). Zgodnie z przyjętymi w ustawie o VAT zasadami, systemem kaucyjnym jest system, w którym przy sprzedaży produktów w opakowaniach na napoje jednorazowego albo wielokrotnego użytku, o których mowa w załączniku nr 1a do ustawy o gospodarce opakowaniami, będących napojami, pobierana jest kaucja, która jest zwracana użytkownikowi końcowemu w momencie zwrotu odpowiednio opakowania objętego systemem kaucyjnym albo odpadu opakowaniowego powstałego z opakowania objętego systemem kaucyjnym.

Podatnikami zobowiązanymi do rozliczenia VAT, w przypadku gdy kaucja pobrana za opakowanie objęte systemem kaucyjnym nie zostanie zwrócona, będą wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje. Jak wynika z przepisów ustawy o VAT, wprowadzającymi produkty w opakowaniach na napoje są dwie kategorie podmiotów zdefiniowanych w ustawie o gospodarce opakowaniami, tj. podmioty wprowadzające produkty w opakowaniach na napoje lub podmioty wprowadzające bezpośrednio produkty w opakowaniach na napoje, uczestniczące w systemie kaucyjnym. Na gruncie VAT nie rozróżnia się obowiązków nałożonych na takich podatników - w przypadku gdy uczestniczą w systemie kaucyjnym, będą oni obowiązani do odpowiedniego rozliczania VAT, gdy opakowanie lub odpad opakowaniowy nie zostaną zwrócone.

Tak więc z uwagi na to, że podatnikiem z tytułu rozliczenia VAT od niezwróconych opakowań lub odpadów opakowaniowych objętych systemem kaucyjnym jest wyłącznie wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje, pozostali podatnicy dokonujący dostaw produktów w opakowaniach na napoje objętych systemem kaucyjnym nie dokonują rozliczenia VAT z tego tytułu.

Kaucja pobierana za opakowania objęte systemem kaucyjnym nie jest wliczana do podstawy opodatkowania, jeżeli podatnik dokonał dostawy w opakowaniu objętym tym systemem. Oznacza to, że pobór kaucji na każdym etapie obrotu w łańcuchu dostaw nie jest opodatkowany VAT. Ewentualne rozliczenie podatku może wystąpić u wprowadzającego produkty w opakowaniach na napoje - jeżeli na koniec roku kalendarzowego z prowadzonej przez niego ewidencji wynika nadwyżka produktów w opakowaniach na napoje wprowadzonych do obrotu nad liczbą opakowań lub odpadów opakowaniowych podlegających pod system kaucyjny, które zostały zwrócone do systemu. W związku z tym, że pobór kaucji na każdym etapie obrotu nie jest opodatkowany VAT, dla udokumentowania pobranej kaucji nie wystawia się faktury, ale może być wystawiona nota lub inny dokument księgowy. Jednocześnie informacja o pobranej kaucji może być ujęta na fakturze jako element dodatkowy. Również zwrot opakowań nie wiąże się z wystawieniem faktury korygującej. W przypadku podatników dokonujących dostawy napojów w opakowaniach objętych systemem kaucyjnym, np. na rzecz osób prywatnych dokumentujących te dostawy przy wykorzystaniu kas rejestrujących, pobranie kaucji lub jej zwrot w związku ze zwrotem opakowań nie powinny być ujmowane w części fiskalnej paragonu. Informacje te mogą być natomiast zawarte w niefiskalnej części paragonu.

Niezwrócona kaucja

W sytuacji niezwrócenia do podmiotu reprezentującego opakowania lub odpadu opakowaniowego objętych systemem kaucyjnym, wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje podwyższa podstawę opodatkowania na ostatni dzień roku o różnicę w wartości kaucji wynikającą z wprowadzonych przez niego do obrotu w danym roku opakowań objętych systemem kaucyjnym a opakowań lub odpadów opakowaniowych objętych tym systemem zwróconych do podmiotu reprezentującego w danym roku. Kwota tej różnicy zawiera kwotę VAT. Wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje jest obowiązany do podwyższenia podstawy opodatkowania w deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku, dla którego ustalono różnicę w wartości kaucji.

W przypadku gdy w danym roku wartość kaucji wynikająca z opakowań objętych systemem kaucyjnym wprowadzonych do obrotu przez wprowadzającego produkty w opakowaniach na napoje jest mniejsza niż wartość kaucji wynikająca z opakowań lub odpadów opakowaniowych objętych tym systemem zwróconych do podmiotu reprezentującego, wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje uwzględnia tę różnicę przy ustaleniu podstawy opodatkowania dla:

1) kolejnego roku albo

2) lat następujących po kolejnym roku, jeżeli w kolejnym roku wartość kaucji wynikająca z opakowań objętych systemem kaucyjnym wprowadzonych do obrotu przez wprowadzającego produkty w opakowaniach na napoje jest mniejsza niż łączna wartość kaucji wynikająca z opakowań lub odpadów opakowaniowych objętych tym systemem zwróconych do podmiotu reprezentującego oraz wartość różnicy wynikającej z roku poprzedniego.

MF w objaśnieniach podatkowych w zakresie zasad rozliczania na gruncie VAT transakcji związanych z systemem kaucyjnym (www.gov.pl) wyjaśniło, że gdy dostarczone produkty w opakowaniach na napoje byłyby objęte różnymi stawkami podatku VAT, wartość podstawy opodatkowania oraz kwota należnego VAT będzie ustalana odrębnie dla każdej stawki podatku.

Mogą pojawić się również sytuacje, w których nie będzie możliwe przyporządkowanie stawki VAT do zwróconego opakowania objętego systemem kaucyjnym. W tym przypadku, zdaniem MF należy przyjąć, że zwrócone opakowanie będzie uwzględniane w wyliczeniu różnicy w wartości kaucji wynikającej z wprowadzonych przez podatnika do obrotu w danym roku opakowań objętych systemem kaucyjnym a opakowań lub odpadów opakowaniowych objętych tym systemem zwróconych do podmiotu reprezentującego w danym roku. Na tym etapie nie następuje przyporządkowanie opakowania do określonej stawki VAT - jako że kaucja zostaje zwrócona, to opodatkowanie VAT dla tego opakowania lub odpadu opakowaniowego nie wystąpi. Podatnik będzie natomiast ujmował zwrot takiego opakowania lub odpadu opakowaniowego w wyliczanej wartości kaucji pozostałej z tytułu niezwróconych opakowań lub odpadów opakowaniowych. Do rozliczenia niezwróconych opakowań lub odpadów opakowaniowych uwzględni proporcję wynikającą z opodatkowania towarów różnymi stawkami (przykład).

autor: Aleksandra Węgielska
Gazeta Podatkowa nr 78 (2266) z dnia 2025-09-29

Zwolnienia od podatku - problematyczne zagadnienia. Wszystko na ten temat w poradniku na GOFIN.pl

VATKsięgowośćBDO