Spłata cudzych długów nie jest podatkowym kosztem

Robert Nogacki

Organy podatkowe konserwatywnie podchodzą do kwalifikacji podatkowej instytucji spłaty cudzych długów, nawet w sytuacji, gdy od spłaty tych długów uzależnione jest osiąganie przychodów podatnika. Konsekwentnie odmawiają one podatnikowi prawa do kwalifikacji takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Stanowisko fiskusa stoi jednak w sprzeczności z wyrokami sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 września 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3689/17, wskazał, że spłata cudzych długów mogłaby zostać zakwalifikowana jako koszty uzyskania przychodów w sytuacji, gdy spłata tych długów jest warunkiem atrakcyjniejszych umów najmu. Poniżej omówione zostało jedno z ostatnich stanowisk Dyrektora KIS w tym temacie (interpretacja podatkowa z dnia 25 czerwca 2021 r. nr 0111-KDIB1-1.4010..149.1.2021.ŚS).

Stan faktyczny sprawy

Wnioskodawca, prowadzący działalność polegającą głównie na transporcie, składowaniu oraz przeładunku towarów, a także obsłudze logistycznej transportów kolejowych dokonywanych na Ukrainę i z Ukrainy, zawarł umowę dzierżawy na plac, tor oraz infrastrukturę kolejową niezbędną do wykonywania swoich usług. Uzasadnieniem biznesowym było wykorzystanie infrastruktury w prowadzonej działalności oraz korzystne położenie terenu do świadczenia usług. Przedmiot dzierżawy był już wcześniej wykorzystywany przez innego dzierżawcę, który zalega względem wydzierżawiającego z zapłatą czynszu najmu wraz z odsetkami. Warunek spłaty poprzedniego dzierżawcy był wprost wskazany w umowie trójstronnej pomiędzy właścicielem, poprzednim oraz nowym dzierżawcą.

W związku z zaistniałym stanem faktycznym wnioskodawca chciał potwierdzić w ramach wniosku o interpretację indywidualną, czy wydatki związane ze spłatą cudzych długów wynikających z nieuregulowanych opłat z tytułu dzierżawy infrastruktury mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz w drugiej kolejności, czy poniesione wydatki mogą stanowić tzw. koszty pośrednie, tj. stanowią koszty w dacie poniesienia stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Kiedy wydatek może być kosztem uzyskania przychodu?

Ustawy o podatku dochodowym wskazują, jakie kryteria powinny być spełnione, aby można było zakwalifikować wydatek do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 zd. 1 ustawy o CIT „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”. W pierwszej więc kolejności wydatek powinien zostać poniesiony w związku z prowadzoną działalnością, czyli – jak w niniejszej sprawie – zobowiązanie zostało uregulowane przez wnioskodawcę w związku z zawarciem porozumienia trójstronnego. Kolejny warunek to poniesienie wydatku w celu osiągnięcia przychodów albo zachowania/zabezpieczenia ich źródła. Zatem w momencie dokonywania wydatku powinny istnieć obiektywne przesłanki umożliwiające powiązanie wydatku z przychodami w sposób bezpośredni lub pośredni. Dodatkowo wydatek powinien mieć charakter definitywny, tj. nie może zostać podatnikowi w żaden sposób zwrócony.

Wydatek powinien też zostać udokumentowany. W przypadku zaistniałego stanu faktycznego zawarta została umowa, wystąpiły dokumenty rozliczeniowe, zatem wymóg dokumentacyjny został spełniony. Ostatnim warunkiem jest brak umieszczenia wydatku na liście wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe, wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Kwestia tego warunku została zmarginalizowana przez wnioskodawcę. W szczególności nie odniósł się on do punktu 10) lit b tego przepisu, który wskazuje, że za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się wydatków na spłatę innych zobowiązań.

Podsumowując, wnioskodawca stanął na stanowisku, że w jego ocenie warunki formalne do zakwalifikowania wydatku do kosztów uzyskania przychodów zostały spełnione, a celowość i potrzeba poniesienia danego wydatku leży w gestii podatnika, a nie organu podatkowego. Tu wnioskodawca wskazał, że głównym celem spłaty zadłużenia poprzedniego dzierżawcy była możliwość rozpoczęcia współpracy i świadczenia usługi przez nowego dzierżawcę.

Stanowisko organu

W interpretacji indywidualnej z dnia 25 czerwca 2021 r. nr 0111-KDIB1-1.4010..149.1.2021.ŚS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe, opierając się w głównej mierze na treści art. 16 ust. 1 pkt 10 lit b) ustawy o CIT. W szczególności organ podkreślił szczególny charakter tego przepisu oraz jego związek ze spłatą zobowiązań innego podmiotu, wynikających z zaciągniętych przez ten podmiot długów. W konsekwencji w ocenie Dyrektora KIS celem poniesienia wydatków na spłatę zobowiązania innego podmiotu nie było uzyskanie przychodu przez wnioskodawcę z tytułu prowadzonej działalności czy zabezpieczenie źródła przychodu.

Komentarz

Wnioskodawca we wniosku o interpretację zbyt mało uwagi poświęcił kwestii określenia związku pomiędzy poniesieniem wydatku na spłatę cudzych długów a przychodami wnioskodawcy. Ogólne wskazanie, że dzięki spłacie długów będzie mógł rozpocząć działalność w nowym miejscu, okazało się dla organu podatkowego niewystarczające dla uznania, że zaistniał związek przyczynowo-skutkowy. Zgodzić należy się z wnioskodawcą, że o celowości poniesienia danego wydatku decyduje podatnik, niemniej powinien istnieć obiektywny związek przyczynowo-skutkowy, który winien być we wniosku o interpretację podatkową dokładnie opisany. Wtedy szansa na pozytywną ocenę Dyrektora KIS byłaby większa.

Ponadto wyżej wymieniona sytuacja podatnika jasno wskazuje, że konsekwencje podatkowe zawieranych umów spłaty cudzych długów powinny być wcześniej analizowane i powinny posiadać odpowiednie uzasadnienie biznesowe, najlepiej stanowiące część zawieranych umów. Uzależnienie spłaty długu od lepszych warunków rynkowych albo innych okoliczności, które wpływałyby na przychód już na poziomie umowy, mogłoby w jasny i czytelny sposób rozwiązać powyższe wątpliwości w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

KosztyCIT