Wynagrodzenie za pełnioną funkcję lub świadczoną pracę to nie jedyne profity członków władz spółek kapitałowych. Do częstych sytuacji należy finansowanie – w części lub całości – opłat za ich studia podyplomowe. Praktyka ta, w zależności od okoliczności, może powodować obowiązek rozpoznania przychodu po stronie beneficjenta i opodatkowania uzyskanej korzyści.

Źródło dla przychodów ze sprawowanych funkcji

Aby ocenić podatkowe skutki świadczeń spółki na rzecz członków zarządu lub rady nadzorczej, należy w pierwszej kolejności ustalić ewentualne źródło dla uzyskanego przychodu. Jeżeli osoby należące do składu organu zarządzającego lub kontrolnego sprawują swoje funkcje wyłącznie na podstawie aktu powołania, wówczas źródłem osiąganych przez nich przychodów będzie działalność wykonywana osobiście (art. 13 pkt 7 ustawy o pdof – Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.). Niezależnie od powołania członkowie zarządu mogą też zawrzeć umowę o pracę lub umowę cywilnoprawną (umowę zlecenia, kontrakt menedżerski, umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem), na podstawie której powierzone zostaną im obowiązki zarządcze. Możliwe, choć rzadziej stosowane, ze względu na prawne ograniczenia, jest także nawiązanie przez członków rady nadzorczej stosunku pracy lub innego stosunku umownego ze spółką, równolegle do aktu powołania.

Piastowanie funkcji w organach spółki na podstawie umów cywilnoprawnych nie spowoduje zmiany w zakresie źródła osiąganych przychodów – będzie to nadal działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o pdof.

Jedynie w sytuacji, gdy pełnienie funkcji zarządczych lub kontrolnych będzie poparte umową o pracę, wynagrodzenia oraz wszelkie inne świadczenia z tego tytułu będą stanowić przychody ze stosunku pracy.

Sfinansowanie nauki jako świadczenie nieodpłatne

Zarówno wykonywanie czynności zarządczych, jak i kontrolnych wymaga, oprócz doświadczenia życiowego i zawodowego, także pewnej wiedzy teoretycznej. Zdobycie stosownego wykształcenia przez osoby należące do składów zarządu i rady nadzorczej niewątpliwie leży w interesie spółki. Odbyte studia to jednak również inwestycja w przyszłość członków tych gremiów. Mogą oni przecież uzyskaną wiedzę wykorzystać, wykonując inne zajęcia.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o pdof, do przychodów należy zaliczyć także wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Podobny zapis, odnoszący się do podatników uzyskujących przychody ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, zawiera art. 12 ust. 1 ustawy o pdof. W świetle tych przepisów, uznanie danego świadczenia za nieodpłatne przesądza o skutku fiskalnym dla jego odbiorcy. Jednocześnie przepisy nie zawierają ustawowej definicji świadczenia nieodpłatnego. Objęty konsensusem zakres tego pojęcia został ustalony na podstawie orzecznictwa sądów administracyjnych. Obecnie za nieodpłatne świadczenia uważa się następstwa zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych, które polegają na uzyskaniu korzyści kosztem innego podmiotu lub niezwiązanego z kosztami czy też inną formą ekwiwalentu przysporzenia majątkowego mającego konkretny wymiar finansowy. Powyższe znalazło też odzwierciedlenie w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. Orzeczenie to dotyczy wprawdzie nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników, ale zawarte w nim tezy uznawane są za uniwersalne.

Z wyroku TK wynika, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

• zostały spełnione za jego zgodą (skorzystał z nich dobrowolnie),
• zostały spełnione w jego interesie, a nie w interesie pracodawcy, i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• korzyść ta jest wymierna i indywidualnie przypisana pracownikowi, a nie ogólnie dostępna.

Jeżeli warunki te są spełnione, to opłaty ponoszone przez spółkę w związku ze studiami członka jej organu są kwalifikowane jako nieodpłatne świadczenie na jego rzecz.

Stanowisko fiskusa

W praktyce jednak nie jest łatwo określić z całą pewnością, czy mamy do czynienia ze świadczeniem generującym przychód po stronie jego odbiorcy. Warto prześledzić zatem konkretne przypadki. Jednym z nich zajął się Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 7 sierpnia 2025 r., nr 0115-KDIT1.4011.482.2025.1.DB. Spółka z o.o. sfinansowała członkowi zarządu czesne za studia podyplomowe, które miały za zadanie poszerzyć jego kwalifikacje dotyczące analizy rynku i konkurencji, finansów oraz oceny projektów inwestycyjnych spółki.

Organ uznał te wydatki za przychód beneficjenta, gdyż zostały spełnione wszystkie przesłanki wskazujące, że jest to nieodpłatne świadczenie. W uzasadnieniu Dyrektor KIS podkreślił, że bezpośrednim i końcowym beneficjentem korzyści wynikających z kształcenia jest właśnie członek zarządu, ponieważ dodatkową wiedzę i nabyte umiejętności będzie mógł wykorzystać nie tylko w okresie współpracy ze spółką, ale i w dalszej karierze zawodowej.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 18 kwietnia 2025 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.102.2025.1.JM, Dyrektor KIS skupił się na dobrowolności podjęcia studiów podyplomowych przez członków władz spółki. Treść interpretacji wskazuje, że finansowanie kształcenia może być neutralne podatkowo tylko wtedy, gdy z zapisów umowy zawartej między stronami wynika obowiązek kształcenia. Ponadto profil studiów powinien być ściśle związany z branżą, w której działa spółka.

Dla Prenumeratorów GOFIN
	Zbiór interpretacji podatkowych dostępny w serwisie www.interpretacje.gofin.pl

Przykładu akceptowanych przez fiskusa nakładów edukacyjnych, które nie tworzą po stronie świadczeniodawcy przychodu do opodatkowania, dostarcza interpretacja indywidualna z dnia 18 kwietnia 2025 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.103.2025.1.JM. Tym razem chodziło o studia MBA, do których odbycia członkowie zarządu zostali przez spółkę zobowiązani.

Omówione interpretacje odnoszą się do sytuacji, w której członek władz spółki osiąga przychody z działalności wykonywanej osobiście. Jeżeli źródłem jego przychodów jest umowa o pracę zawarta ze spółką, to zastosowanie może mieć zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o pdof. Na podstawie tego przepisu wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego. Odrębnymi przepisami, do których odnosi się ustawodawca, są normy zawarte w Kodeksie pracy (Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.), a zwłaszcza w art. 102-103⁶ K.p.

Gazeta Podatkowa nr 29 (2321) z dnia 2026-04-09

Podatek dochodowy w orzecznictwie. Wszystko na ten temat w poradniku na GOFIN.pl