Ubezpieczenia i odszkodowania w firmowym rachunku podatkowym

Gazeta Podatkowa

Ponoszenie różnego rodzaju strat wpisane jest w prowadzenie działalności gospodarczej. Aby ich skutki były jak najmniej odczuwalne i nie zakłócały ciągłości funkcjonowania firmy, przedsiębiorcy wydatkują środki pieniężne na zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej. Dotyczy ona zarówno ubezpieczeń majątkowych, jak i osobowych.

Bez wątpienia ponoszenie kosztów takiej ochrony zabezpiecza interesy firmowe. Jednak w podatku dochodowym składki ubezpieczeniowe opłacane z tytułu tego typu ryzyk nie zawsze i nie w pełnej wysokości mogą obciążać koszty podatkowe. Z kolei o ewentualną wypłatę wynikającego z polisy odszkodowania należy również w większości wypadków powiększyć podstawę opodatkowania.

Głównymi obszarami firmowej ochrony ubezpieczeniowej są działania żywiołów, kradzieże, włamania, następstwa różnorodnych awarii i innych nieprzewidzianych zdarzeń, ubezpieczenia komunikacyjne, a także ryzyka wystąpienia niezdolności do pracy oraz utraty dochodu.

Ograniczenia w ubezpieczeniach komunikacyjnych

Większość firm wykorzystuje w prowadzeniu działalności samochody zarówno osobowe, jak i tzw. ciężarowe. Są to auta firmowe, prywatne, wynajmowane oraz leasingowane. Tak szeroki wachlarz używanych na potrzeby firmowe środków transportu powoduje, że polisy komunikacyjne to najczęściej spotykany rodzaj ubezpieczeń występujących w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Od początku 2019 r. obowiązują nowe zasady rozliczania w kosztach podatkowych wydatków związanych z ubezpieczaniem firmowych aut osobowych. Zgodnie z nimi limit kwotowy odnoszący się do wartości samochodu przyjętej dla celów obliczenia składki z tytułu ubezpieczenia takiego auta, jaką podatnik może obciążyć koszty podatkowe, to 150.000 zł (art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o pdop).

Równolegle jednak w obu ustawach o podatku dochodowym funkcjonuje zasada dotycząca ograniczania kosztów używania samochodów osobowych wykorzystywanych do tzw. celów mieszanych. Zgodnie z nią wydatki związane z korzystaniem z takiego samochodu osobowego obciążają koszty tylko w 75%. Dlatego na początku funkcjonowania omawianych przepisów powstały wątpliwości w zakresie zaliczania w ciężar kosztów podatkowych wartości składek dotyczących ubezpieczeń dobrowolnych (tj. AC i GAP) takiego pojazdu. Problem sprowadzał się do tego, czy należy je rozliczać w ramach dwóch limitów, tj. limitu 150.000 zł przewidzianego dla tych składek ubezpieczeniowych oraz limitu 75% dotyczącego kosztów używania samochodu osobowego (przykład).

W tej kwestii Ministerstwo Finansów stoi na stanowisku, że do składek na ubezpieczenie AC samochodu osobowego ma zastosowanie wyłącznie kwotowy limit określony w art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o pdof oraz odpowiednio w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o pdop, czyli 150.000 zł, a nie limit procentowy, tj. 75%, wynikający z art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o pdop. Jednocześnie w opinii resortu finansów składki na ubezpieczenie OC samochodu osobowego w całości stanowią koszt uzyskania przychodu (nie rozlicza się ich w ramach limitu 150.000 zł). Nie ma przy tym znaczenia, że ubezpieczenie to jest związane z samochodem osobowym będącym środkiem trwałym w firmie.

Pozostałe składniki firmowego majątku

ogólne zasady

Przedsiębiorcy w wykonywaniu działalności gospodarczej ubezpieczają również nieruchomości, w których prowadzona jest działalność gospodarcza, a także wykorzystywane w niej mienie ruchome, zarówno przed skutkami działania żywiołów (np. ognia, wody, wiatru), jak również następstwami kradzieży, włamania lub dewastacji. Takim działaniom nie można odmówić racjonalności oraz związku z ochroną funkcjonowania źródła uzyskiwania przychodów. Te cechy generalnie pozwalają na rozliczanie w kosztach firmowych wydatków związanych z zapewnieniem ochrony ubezpieczeniowej. W ten sam sposób należy podatkowo klasyfikować składki na ubezpieczenie maszyn i urządzeń od ryzyka wad produkcyjnych, samoistnych awarii, niewłaściwego użytkowania lub celowego zniszczenia przez osoby trzecie.

ubezpieczenia transportowe

Odrębnym zagadnieniem są składki ubezpieczeń transportowych typu cargo obejmujące ubezpieczenia przewożonych ładunków od wszelkich niebezpieczeństw, m.in. kradzieży, ognia, uszkodzenia podczas transportu. Gdy bowiem polisa takiego ubezpieczenia dotyczy ochrony w trakcie transportu składników majątku klasyfikowanych jako firmowe środki trwałe przed ich oddaniem do używania, to wydatek na takie ubezpieczenie w drodze powiększa ich wartość początkową i w efekcie obciąża koszty w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne (art. 22g ust. 3 ustawy o pdof oraz art. 16g ust. 3 ustawy o pdop).

ochrona przed nierzetelnością kontrahentów

Coraz większą popularność wśród przedsiębiorców zdobywają polisy będące ochroną ubezpieczeniową przed konsekwencjami niepłacenia należności przez kontrahentów. Gwarantują ją m.in. ubezpieczenia należności leasingowych, factoringowych, kredytu kupieckiego, wadium, spłat kredytów i pożyczek. Ponieważ opłacane od nich składki mają na celu zabezpieczenie źródła przychodów, wydatki na ten cel mogą być w firmie kwalifikowane jako koszty podatkowe.

Ubezpieczenia pracownicze

Składki opłacone przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników zasadniczo zostały wyłączone z firmowych kosztów podatkowych. Od tej zasady przepisy ustaw o podatku dochodowym przewidują jednak wyjątek. Odnosi się on do umów dotyczących ryzyka grupy 1, 3 i 5 działu I oraz grupy 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o pdop).

Składki opłacane z tytułu takich umów podlegają rozliczeniu w firmowych kosztach podatkowych, jednak pod warunkiem, że osobą uprawnioną do otrzymania wynikającego z nich świadczenia nie jest pracodawca. Oprócz tego umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, musi wykluczać wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy oraz możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, a także wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Ochrona przedsiębiorcy

Część przedsiębiorców z racji specyfiki wykonywanego zawodu ustawowo zobowiązana jest do opłacania ubezpieczenia OC za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną przez nich działalnością. Są to m.in. adwokaci, radcy prawni, notariusze, komornicy, doradcy podatkowi, inżynierowie budownictwa, lekarze, dentyści, weterynarze oraz przedsiębiorcy usługowo prowadzący księgi rachunkowe. Taki ustawowy obowiązek wykazuje związek z działalnością firmy. To z kolei powoduje, że składki z tego tytułu mogą na zasadach ogólnych obciążać firmowe koszty podatkowe.

Czasami przedsiębiorcy nabywają także dobrowolnie ubezpieczenie OC w działalności gospodarczej. Również w takim przypadku należy uznać, że dążenie do zabezpieczenia przed wypłatą odszkodowania na rzecz kontrahenta niewątpliwie ma związek z zachowaniem i zabezpieczeniem tego źródła przychodów. W efekcie tego rodzaju składki podlegają rozliczeniu w firmowych kosztach podatkowych.

Możliwość ujmowania w kosztach firmowych nie dotyczy natomiast składek z polis ubezpieczenia ryzyka niezdolności do pracy oraz utraty dochodu na skutek choroby lub nieszczęśliwego wypadku. W tym zakresie interpretacje Dyrektora KIS oraz orzecznictwo są zgodne: kwalifikują składki zapłacone na tego rodzaju ubezpieczenia jako wydatki o charakterze osobistym. W konsekwencji nie obciążają one firmowych kosztów uzyskania przychodów z tego źródła.

Odszkodowanie w firmowych przychodach

Zazwyczaj otrzymywane przez przedsiębiorców odszkodowania dotyczą środków trwałych. Kwoty te każdorazowo generują firmowy przychód w podatku dochodowym. Nie ma tu znaczenia forma prawna prowadzonej działalności gospodarczej oraz to, czy składka ubezpieczeniowa została rozliczona w firmowych kosztach podatkowych, czy nie. Jednak o tym, czy takie odszkodowanie generuje przychód opodatkowany, od 1 stycznia 2019 r. decyduje to, kiedy szkoda w środkach trwałych powstała oraz na jaki cel odszkodowanie zostało wydatkowane.

Od 1 stycznia br. zarówno w ustawie o pdof, jak i o pdop funkcjonuje zwolnienie dla kwot odszkodowań uzyskiwanych przez podatnika od ubezpieczyciela z tytułu zniszczenia lub uszkodzenia posiadanego przez niego środka trwałego (art. 21 ust. 1 pkt 29b ustawy o pdof i odpowiednio art. 17 ust. 1 pkt 54a ustawy o pdop). Z zakresu tego zwolnienia zostały jednak wyłączone odszkodowania za szkody w samochodach osobowych. Co równie ważne, to nowe zwolnienie ma zastosowanie do odszkodowań za szkody w środkach trwałych powstałe po dniu 31 grudnia 2018 r. Stąd wyłącznie wówczas, gdy środek trwały nie jest samochodem osobowym, a szkoda powstała w nim po 31 grudnia 2018 r., można rozpatrywać, czy wartość uzyskanego przez firmę odszkodowania może korzystać ze zwolnienia od podatku. Nie jest ono bowiem bezwarunkowe.

Warunkiem jego zastosowania jest wydatkowanie przez podatnika - w roku podatkowym lub w roku bezpośrednio po nim następującym - otrzymanego odszkodowania na remont uszkodzonego środka trwałego bądź na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środka trwałego, zaliczonego zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych do tego samego rodzaju co środek trwały, z którym związana była szkoda, czyli mogącego zastąpić środek trwały uprzednio zniszczony lub uszkodzony. Zwolnieniem od podatku objęta jest tylko ta część odszkodowania, która zostanie wydatkowana w opisany sposób.

Przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie również w stosunku do wydatków poniesionych przez podatnika w okresie od dnia powstania szkody do dnia otrzymania odszkodowania, w części niezaliczonej do kosztów podatkowych, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne. Jednocześnie wydatki i koszty sfinansowane kwotą odszkodowania korzystającego z tego zwolnienia, jak również odpisy amortyzacyjne od środków trwałych w części ich wartości pokrytej tym odszkodowaniem, nie stanowią kosztów podatkowych (art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o pdop). Jeżeli natomiast szkoda w środku trwałym powstała przed 1 stycznia 2019 r., to wartość związanego z nią odszkodowania podlega opodatkowaniu na zasadach obowiązujących przed tą datą.

Warunki zwolnienia z podatku dochodowego odszkodowania dotyczącego środka trwałego - checklista

środek trwały nie jest autem osobowym
szkoda w nim powstała po 31.12.2018 r.
odszkodowanie jest wydatkowane w roku podatkowym lub w roku bezpośrednio po nim następującym na remont uszkodzonego środka trwałego bądź na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środka trwałego wg KŚT tego samego rodzaju co środek trwały uszkodzony
zwolnienie dotyczy również wydatków poniesionych od dnia powstania szkody do dnia otrzymania odszkodowania, w części niezaliczonej do kosztów podatkowych, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne

 

Przykład

Przedsiębiorca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą w dniu 6 maja 2019 r. zawarł umowę ubezpieczenia AC samochodu osobowego o wartości brutto 182.040 zł (tj. wartości netto 148.000 zł + VAT 34.040 zł). Wartość rocznej składki ubezpieczeniowej wynosi 4.950 zł. Samochód jest wykorzystywany do celów mieszanych, dlatego przedsiębiorca będzie uprawniony do odliczenia 50% VAT naliczonego, czyli 17.020 zł. W celu ustalenia wysokości składek ubezpieczeniowych zaliczanych do kosztów podatkowych przedsiębiorca obliczy proporcję, w jakiej limit 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu, którą wyznacza jego wartość netto oraz VAT w części niepodlegającej odliczeniu.

Proporcja ta wyniesie 90,9%, tj. [150.000 zł : (148.000 zł + 17.020 zł)] × 100. W takiej części składka ubezpieczenia AC, czyli 4.499,55 zł (tj. 4.950 zł × 90,9%) będzie firmowym kosztem podatkowym.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2019 r. poz. 865)


autor: Agata Cieśla
Gazeta Podatkowa nr 43 (1605) z dnia 2019-05-30

Rozliczanie VAT w orzecznictwie i wyjaśnieniach organów podatkowych. Wszystko na ten temat w poradniku na GOFIN.pl