Podatkowe rozliczanie nieterminowych płatności

Gazeta Podatkowa

Zobowiązań, jakie w prowadzeniu działalności muszą codziennie regulować podmioty gospodarcze, jest wiele. Zdarza się, z różnych przyczyn, że firma spóźnia się z realizacją związanych z nimi płatności. Termin ich uregulowania oraz rodzaj samego zobowiązania wpływają na rozliczenie w firmowych kosztach podatkowych jego głównej kwoty, a często również na możliwość obciążania kosztów związanych z tym opłat dodatkowych.

Pracownicy i zleceniobiorcy

Podmioty będące pracodawcami, o ile dotrzymują nałożonych przepisami ustaw o pdof i o pdop terminów dokonywania wypłaty pracownikom wynagrodzeń i innych należności ze stosunku pracy, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, powinny nimi obciążać koszty podatkowe z zastosowaniem metody memoriałowej. Przy tej metodzie rozliczanie ich wartości w firmowych kosztach podatkowych już w miesiącu, za który są należne, możliwe jest jedynie wówczas, gdy ich wypłata lub postawienie do dyspozycji pracownika następuje w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony (art. 22 ust. 6 ba ustawy o pdof i odpowiednio art. 15 ust. 4g ustawy o pdop). Gdy jednak pracodawca nie dotrzyma wskazanych terminów, wówczas wynagrodzenia pracownicze podlegają rozliczeniu w firmowych kosztach dopiero w miesiącu, w którym zostaną wypłacone lub postawione do dyspozycji pracowników.

Z kolei należności z umów zlecenia oraz o dzieło, w przeciwieństwie do należności ze stosunku pracy, zawsze stają się dla przedsiębiorcy-zleceniodawcy kosztem w dacie ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji zleceniobiorcy (art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop). To powoduje, że opóźnienia w ich uregulowaniu nie mają wpływu na ich kosztowe rozliczenie - niezależnie od terminu wypłaty stają się one kosztami na zasadzie kasowej.

Kontrahenci

Przedsiębiorcy, którzy spóźniają się z zapłatą za towary lub usługi, w pierwszej kolejności otrzymują od kontrahentów upomnienia wzywające do uregulowania zaległości. Wydatki związane z tymi upomnieniami - podobnie jak kwotę głównej należności do zapłaty wynikającą z dokumentu zakupu - należy zakwalifikować jako spełniające kryteria pozwalające na obciążenie nimi kosztów podatkowych. Podlegają one jednak rozliczeniu kasowo, co oznacza, że moment obciążenia nimi kosztów wyznacza data ich faktycznego uregulowania (zapłaty).


Ujednolicone przepisy ustaw podatkowych dostępne są w serwisie www.przepisy.gofin.pl.


Niedotrzymywanie terminów regulowania zobowiązań w obrocie gospodarczym zazwyczaj wiąże się również z koniecznością zapłaty odsetek za zwłokę. Takie odsetki także mogą obciążać firmowe koszty. Jednak z uregulowań obu ustaw o podatku dochodowym (art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o pdof oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o pdop) wynika, że nie zalicza się do kosztów naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek od zobowiązań. W związku z tym ich wartość może zostać rozliczona w kosztach uzyskania przychodów dopiero wtedy, gdy zostaną one zapłacone czyli podobnie jak koszty upomnienia w dacie uregulowania (kasowo) i to bez względu na okres, w jakim zostały wystawione dokumentujące je noty obciążeniowe. Tu jednak jest jeszcze jeden warunek. Aby odsetki od należności kontrahenckich stanowiły firmowe koszty podatkowe, nie mogą one ulec przedawnieniu. Z kosztów podatkowych w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o pdof oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy o pdop ustawodawca wyłączył bowiem m.in. wydatki na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń. Do kategorii innych zobowiązań, o których mowa w powołanym przepisie, należy zaliczyć zobowiązania przedawnione.

Z kolei strona, która dochodzi zapłaty zaległych zobowiązań, czasami w podejmowanych w tym celu działaniach zmuszona jest korzystać z pomocy sądu oraz komornika. W efekcie ponosi szereg opłat, w tym m.in. sądową oraz dla komornika w związku z poszukiwaniem majątku dłużnika. Zarówno opłata za poszukiwanie majątku dłużnika, jak i opłata sądowa, jako racjonalnie i gospodarczo uzasadnione, a ponadto poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, mogą u wierzyciela stanowić firmowe koszty uzyskania przychodów. Z uwagi na to, że opłaty sądowe i komornicze dotyczą ogólnego funkcjonowania podmiotu gospodarczego, należy je podatkowo klasyfikować do kosztów pośrednio związanych z przychodami i w konsekwencji obciążać nimi koszty w dacie poniesienia.

Trzeba jednak pamiętać, że gdy wierzyciel uzyska zwrot opłaty sądowej, będzie to u niego skutkowało powstaniem przychodu podatkowego. Przychód ten powstanie dopiero w dacie faktycznego otrzymania zwrotu.

Spóźnione należności budżetowe

Przedsiębiorca, który nie wywiązuje się z terminowego płacenia należności budżetowych, zobowiązany jest do ich uregulowania wraz z odsetkami. Są to odsetki od nieterminowo opłaconych podatków (np. dochodowego, od towarów i usług, akcyzowego, od czynności cywilnoprawnych, od nieruchomości), od należności celnych, od składek na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne, składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Tego typu odsetki obie ustawy o podatku dochodowym wyłączają z kosztów podatkowych (art. 23 ust. 1 pkt 18 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o pdop).

Zapłata odsetek tzw. budżetowych poprzedzona jest często upomnieniem wydanym np. przez urząd skarbowy czy ZUS. W przeciwieństwie do upomnień kontrahenckich nie można przyjąć, że podlegają one ujęciu w firmowych kosztach podatkowych. Zaległości w opłacaniu m.in. składek ZUS czy podatków są bowiem wynikiem niewywiązania się podatnika z ciążącego na nim ustawowo nałożonego obowiązku. Stąd nie można uznać, że koszty upomnienia, ponoszone przez podatnika w sytuacji przymusowego dochodzenia należności przez ZUS czy urząd skarbowy, są celowe i racjonalnie uzasadnione oraz służą uzyskaniu firmowych przychodów.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm.)


autor: Agata Cieśla
Gazeta Podatkowa nr 83 (1540) z dnia 2018-10-15

Przychody ze sprzedaży i zrównane z nimi koszty - zasady ewidencji. Wszystko na ten temat w poradniku na GOFIN.pl