Darmowy program do rozliczania PIT

wersja na Windows

Przycisk pobierania programu e-pity

lub uruchom online

Darmowy program do rozliczania PIT
Pobierz e-pity 2021
Darmowy program do rozliczania PIT
Przycisk pobierania programu e-pity
Pobierz e-pity 2021

Krajowa Izba Doradców Podatkowych o bezprawności rozporządzenia MF z 7 stycznia 2022

Redakcja PIT.pl 10.01.2022 14:50 (aktualizacja: )

Eksperci Krajowej Izby Doradców Podatkowych przygotowali opinię prawną nt. rozporządzenia Ministra Finansów, które zostało wydane w piątek wieczorem i dotyczyło płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Kluczone wnioski to:

  • Wydane rozporządzenie wykracza poza granice upoważnienia ustawowego określonego w art. 50 Op i jest tym samym w tym zakresie nieważne.
  • Wskazany akt normatywny spowoduje jeszcze większy chaos, nie tylko na gruncie prawnym, ale również informacyjnym. Ze względu na jego niezgodność z aktami wyższego rzędu a także niewykonalność wymaga on niezwłocznego uchylenia.
  • Wydane rozporządzenie narusza art. 217 Konstytucji.


Źródło: FORUM

Opinię przygotowali uznani eksperci, doradcy podatkowi: dr hab. Adam Bartosiewicz i Radomir Szaraniec.

OPINIA W PRZEDMIOCIE ROZPORZĄDZENIA MINISTRA FINANSÓW Z DNIA 7 STYCZNIA 2022 R. W SPRAWIE PRZEDŁUŻENIA TERMINÓW POBORU I PRZEKAZANIA PRZEZ NIEKTÓRYCH PŁATNIKÓW ZALICZEK NA PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB FIZYCZNYCH (DZ. U. 2022, POZ. 28)

W dniu 07 stycznia 2022 r. w godzinach wieczornych opublikowane zostało w Dzienniku Ustaw rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (dalej “Rozporządzenie”). Rozporządzenie to zostało wydane z rażącym naruszeniem porządku konstytucyjnego oraz pogwałceniem obowiązującej hierarchii aktów prawnych. Nie zachowano jakiegokolwiek vacatio legis zapewniającego jego adresatom możliwość przygotowania się do wprowadzonych rozporządzeniem zmian. Ze względu na to pozostanie ono dla licznych płatników, przynajmniej w odniesieniu do bieżących wypłat, niewykonalne. Wydany akt prawnym pogłębi tym samym chaos prawny i informacyjny związany z wprowadzonymi od 1 stycznia 2022 r. zmianami w systemie podatkowym.

W związku z wprowadzeniem Rozporządzenia w życie bez ustalenia choćby minimalnego terminu na zgłoszenie uwag do projektu aktu normatywnego, Przewodniczący Krajowej Rady Doradców Podatkowych poprosił o opinię dotyczącą zarówno treści, jak i trybu wprowadzenia w życie Rozporządzenia.

I. Wykroczenie poza delegację ustawową

Rozporządzenie zostało wydane na podstawie art. 50 Ordynacji Podatkowej (dalej: “Op”)1, który to przepis pozwala ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych na przedłużanie terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Przywołany przepis ustawy zawęża uprawnienie ministra do określenia grupy podatników, którym przedłużono terminy, rodzaju czynności, których termin wykonania został przedłużony oraz dnia upływu przedłużonego terminu2.

Tymczasem wskazane rozporządzenie w istocie nie odracza terminu a modyfikuje treść obowiązku wynikającego z treści ustawy. Dla odroczenia terminu wymagane byłoby wskazanie nowego terminu wykonania istniejącego obowiązku. Tymczasem Rozporządzenie uzależnia wykonanie obowiązku przez płatnika od szeregu warunków a nie terminu. W istocie zmierza ono do modyfikacji zakresu obowiązków płatnika a nie jedynie odroczenia terminu wykonania istniejących obowiązków. Mimo, że formalnie mowa w nim o “przedłużeniu termin pobrania zaliczki” to wskazuje ono, odmienne od ustawowych zasady ustalenia kwoty tej zaliczki.

Zaproponowane w treści Rozporządzenia rozwiązania wprowadzają w tym zakresie nowe obowiązki po stronie płatnika. Zastosowanie Rozporządzenia wymaga bowiem przeprowadzenia dwóch obliczeń zaliczki na podatek dochodowy: zgodnie z zasadami obowiązującymi na dzień 31 grudnia 2021 r. oraz zgodnie z zasadami obowiązującymi w roku, w którym zaliczka jest pobierana. Rozporządzenie uzależnia termin do pobrania i przekazania tej zaliczki od wystąpienia ujemnej różnicy między tak obliczonymi kwotami. Dokument nie wskazuje co dzieje się z obowiązkiem płatnika pobrania zaliczki gdy taka różnica nie wystąpi.

Dodatkowo §4 Rozporządzenia wprowadza nową, nieznaną ustawie, instytucję zwrotu nadwyżki zaliczki przez płatnika w przypadku nieprzekazania jej organowi podatkowemu. Żaden z przepisów art. 72 i nast. Op nie zawiera delegacji do wprowadzenia takiego obowiązku w drodze rozporządzenia.

Podkreślenia wymaga, że w prawie podatkowym w ogóle nie istnieje instytucja zwrotu nadwyżki podatku przez płatnika. Trudno zresztą w ogóle kwotę określoną w § 4 Rozporządzenia traktować w kategoriach jakiejkolwiek nadwyżki podatku, czy też nadpłaty, skoro jest to kwota pobrana zgodnie z przepisami ustawy, w czasie w którym Rozporządzenie jeszcze nie istniało (nie było wydane). Kwoty, o których mowa w § 4 Rozporządzenia są kwotami pobranymi całkowicie zgodnie z przepisami. Termin ich poboru upłynął w momencie wypłaty wynagrodzenia, nie może zatem podlegać przedłużeniu3. Nawet więc uznając, że Rozporządzenie może obowiązywać, nie może ono stanowić podstawy do zwrotu jakichkolwiek kwot prawidłowo i zgodnie z przepisami wcześniej pobranych. Może ewentualnie przedłużać termin ich wpłacenia przez płatnika na rzecz organu podatkowego. Kwoty te pozostawać jednak muszą - jako kwoty już pobrane (zgodnie z prawem) przez płatnika – w dyspozycji płatnika.

Tym samym wydane rozporządzenie nie daje płatnikom wyraźnych podstaw do zwrotu już pobranych kwot. Kwestie związane z ustaleniem istnienia nadpłaty podatku oraz zwrotem nadpłaty podatku podatnikowi regulowane są przez odpowiednie przepisy Op, to jest art. 72 i nast. Op.

Zgodnie z art. 92 ust. 1 Konstytucji RP4 rozporządzenia mogą być wydawane wyłącznie na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania. Jak wskazano powyżej art. 50 Op pozwala wyłącznie na odroczenie terminu wykonania istniejącego obowiązku a nie modyfikację jego treści. Tym samym należy ocenić, że wydane rozporządzenie wykracza poza granice upoważnienia ustawowego określonego w art. 50 Op i jest tym samym w tym zakresie nieważne.

II. Niezgodność z Konstytucją RP

W myśl art. 217 Konstytucji RP5 ustalenie szczególnie istotnych elementów norm podatkowych nakładających podatki może odbywać się wyłącznie na poziomie ustawy. W przypadku, gdy obok podatników w ramach danego podatku występują również inne podmioty, w szczególności płatnicy podatku, w ustawach podatkowych winny być również określone obowiązki płatników, w szczególności obowiązki dotyczące zasad obliczenia i poboru podatku przez płatnika. Dotyczy to również samych zaliczek na podatek. Można wskazać przykładowo na tezy zawarte w uzasadnieniu wyroku TK z dnia 9 listopada 1999 r., sygn. akt K 28/98, w którym wskazano m.in.: „Zaliczka jako forma zapłaty podatku należy niewątpliwie do materii zastrzeżonej przez art. 217 konstytucji dla ustawy, albowiem tylko w drodze ustawy można wprowadzać obowiązek wpłacania zaliczek na podatki oraz określać zasady sposobu ich obliczania i wysokości”. Od dawna wskazuje się na powyższe również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zob. przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 maja 1993 r., sygn. akt SA/Po 62/93, publ. G. Borkowski, Podatek dochodowy od osób fizycznych w orzecznictwie NSA, ZCO 1995: „Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 1991 r. w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości (Dz. U. Nr 10, poz. 35 z późn. zm.) nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej w kwestii zasadności i prawidłowości ustalania zaliczek na podatek dochodowy. Nie zostało ono bowiem wydane na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Tymczasem Rozporządzenie wprowadza zupełnie nowe zasady obliczania przez płatników zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Niedopuszczalne jest ustalanie aktem rangi rozporządzenia zasad poboru zaliczki na podatek, co ma miejsce w § 1 Rozporządzenia. Niedopuszczalne jest również kreowanie aktem rangi rozporządzenia zupełnie nowych instytucji prawa podatkowego. Taką nową instytucją jest nałożenie na płatników obowiązku zwrotu nadwyżki podatnikowi, co ma miejsce w § 4 Rozporządzenia6. W efekcie wydane Rozporządzenia narusza art. 217 Konstytucji.

III. Niezgodność z przepisami rangi ustawowej

Poczynione wcześniej uwagi wskazują na niezgodność rozporządzenia z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącymi zasad pobierania zaliczek na podatek dochodowy przez płatników.

W przypadku, gdy przepisy aktu normatywnego rangi rozporządzenia stoją w rozbieżności z przepisami aktu normatywnego rangi ustawy, niedopuszczalne jest stosowanie przepisów rozporządzenia. Znajduje tu bowiem zastosowanie norma kolizyjna lex inferior non derogat legi superiori, zgodnie z którą przepisy aktów normatywnych niższych rangą nie derogują przepisów aktów normatywnych wyższych rangą. Nie mogą też zmieniać ich treści. Hierarchia aktów normatywnych wynika bowiem wprost z treści art. 87 ust. 1 Konstytucji RP Powyższa dyrektywa interpretacyjna ma istotne znaczenie w kontekście odpowiedzialności karnoskarbowej płatników, wynikającej z art. 777 oraz art. 788 ustawy z dnia 10 września 1997 r. Kodeks karny skarbowy (dalej: kks). Podatnik stosujący się do Rozporządzenia niezgodnego z ustawą naraża się na odpowiedzialność ze wskazanych przepisów.

IV. Brak vacatio legis

Rozporządzenie zostało opublikowane w Dzienniku Ustaw w dniu 7 stycznia 2022 r., w godzinach wieczornych. Zgodnie z § 6 Rozporządzenia9 weszło ono w życie w dniu 8 stycznia 2022 r. Podkreślenia wymaga, że 7 stycznia 2021 r. wypadał w piątek (który – dodatkowo dla wielu osób – był dniem wolnym od pracy, w ramach tzw. długiego weekendu). Oznacza to, że płatnicy mieli na zapoznanie się i analizę przepisów zaledwie kilka godzin.

Projekt rozporządzenia nie został opublikowany wcześniej na stronie Rządowego Centrum Legislacji i nie został poddany jakimkolwiek konsultacjom. Nie opublikowano uzasadnienia do projektu Rozporządzenia, jak również nie przygotowano dla Rozporządzenia oceny przewidywanych skutków społeczno – gospodarczych regulacji.

Praktykę uchwalania aktów normatywnych w ramach systemu prawa podatkowego z dnia na dzień, wprowadzających istotne zmiany w zakresie obowiązków płatników, rzutujących na wysokość wynagrodzeń osób zatrudnionych na umowę o pracę, osiągających dochody z tytułu umów zleceń oraz rent i emerytur, należy ocenić jednoznacznie negatywnie. Wprowadzenie tych zmian w ciągu jednego dnia (a nawet nie jednego dnia, tylko kilku godzin) powoduje brak możliwości przygotowania służb księgowych oraz kadrowych do stosowania tych zmian (nawet gdyby pominąć pozostałe zarzuty, co do legalności tych regulacji), a także brak możliwości dostosowania programów kadrowo – płacowych do zastosowania nowych rozwiązań w zakresie obliczenia zaliczki na podatek. W praktyce w licznych przypadkach, ze względu na stopień zautomatyzowania procesu naliczania płac i poboru zaliczek, zastosowanie Rozporządzenia będzie dla płatników niewykonalne. Biorąc pod uwagę, że wielu płatników dokonuje wypłaty wynagrodzeń do 10 dnia następnego miesiąca za miesiąc poprzedni weryfikacja prawidłowości kwot oczekujących na wypłatę, co wymagałoby licznych ręcznych przeliczeń, pozostawać będzie w wielu przypadkach nierealna.

V. Podsumowanie

Mając na uwadze przedstawione powyższe zastrzeżenia należy uznać, że Rozporządzenie zostało wydane z naruszeniem przepisów Konstytucji RP, przepisów ustawowych, jak i zasad poprawnej legislacji. W zakresie w jakim jest ono niezgodne z przepisami ustawowymi, zgodnie z zasadą lex inferior non derogat legi superiori. brak jest możliwości jego zastosowania. Ze względu na brak jakiegokolwiek vacatio legis Rozporządzenie w licznych przypadkach będzie dla płatników niemożliwe do zastosowanie w praktyce. Wydając Rozporządzenie zamiast ugasić pożar, dolano oliwy do ognia. Wskazany akt normatywny spowoduje jeszcze większy chaos, nie tylko na gruncie prawnym, ale również informacyjnym. Ze względu na jego niezgodność z aktami wyższego rzędu a także niewykonalność wymaga on niezwłocznego uchylenia.

Źródło: informacja prasowa KIDP

Ministerstwo Finansów uparcie twierdzi: Rozporządzenie zgodne z prawem

Minister Finansów tłumaczy: rozporządzenie nie zmienia zasad systemu podatkowego, które są regulowane ustawowo. Przedłuża jedynie terminy na pobranie zaliczek na podatek, do czego uprawnia go ustawa Ordynacja podatkowa. Przedłużenie terminów jest rozwiązaniem korzystnym dla podatników. więcej

Płatnik PITPodatki 2022Polski Ład