Jak zatrzymać karuzelę podatkową?

Jak zatrzymac karuzelę podatkową?

Konstrukcja VAT w swoim założeniu jest niezwykle prosta. Przedsiębiorca sprzedający towary lub usługi ma obowiązek naliczenia podatku należnego i odprowadzenia go do właściwego urzędu skarbowego, kupiec ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z otrzymaną fakturą VAT, natomiast ekonomiczny ciężar podatku spoczywa na konsumencie. Dla przedsiębiorców podatek jest neutralny. Co więcej, VAT nie różnicuje sytuacji uczestników rynku – każdy przedsiębiorca sprzedający te same towary lub usługi ma obowiązek naliczenia VAT w takiej samej stawce.

Jak zatrzymać karuzelę podatkową?
Źródło: YAY foto

W praktyce jednak podstawowe założenia systemu znacznie się komplikują. Wpływ na to mają m.in. zróżnicowane stawki podatkowe, reguły rządzące wewnątrzwspólnotową dostawą i wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów, zasady dotyczące importu usług oraz określenia miejsca ich świadczenia, czy też specyficzne konstrukcje prawne w rodzaju magazynu konsygnacyjnego. Skomplikowany zestaw reguł oraz wyjątków od zasad ogólnych, a nierzadko wręcz dalszych wyjątków od razu już określonych odstępstw, został zaszyty w gąszczu przepisów napisanych językiem trudnym do odkodowania przez przeciętnego przedsiębiorcę. Patologię systemu potwierdza częstokroć niejednolita praktyka organów podatkowych. W rezultacie odmiennego stosowania przepisów sytuacja podatników zamiast być zbliżona, ulega dużemu zróżnicowaniu.

Sztandarowym przykładem problemów generowanych przez skomplikowane przepisy i niejednolitą praktykę organów podatkowych są reguły dotyczące opodatkowania dostaw nieruchomości. Konkretna transakcja, w zależności od całego szeregu czynników, może być zakwalifikowana albo jako podlegająca pod VAT albo pod PCC. Przepisy ustawy o VAT przewidują przy tym możliwość zakwalifikowania transakcji na trzy odmienne sposoby: jako dostawy objętej fakultatywnym zwolnieniem z podatku, z którego przedsiębiorca może zrezygnować, jako dostawy objętej obligatoryjnym zwolnieniem z podatku albo jako dostawę przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, która jest całkowicie wyłączona spod VAT. Kluczowy dla odpowiedniej kwalifikacji jest stan faktyczny, którego zrekonstruowanie w przypadku sprzedaży nieruchomości co do zasady wymaga pogłębionego (i kosztownego) audytu podatkowego, a przedsiębiorcy i tak nie mają pewności co do prawidłowości dokonanej kwalifikacji. Nawet interpretacja podatkowa potwierdzająca przyjęty sposób rozliczenia może nie stanowić wystarczającego zabezpieczenia. Przedsiębiorca, który kupuje nieruchomość opodatkowaną VAT i zwraca się z wnioskiem o zwrot podatku musi się z kontrolą podatkową co do zasadności takiego zwrotu. W praktyce nie jest wykluczone, że organy prowadzące kontrolę zakwestionują stan faktyczny podany w interpretacji podatkowej, podważając jej funkcje ochronne i dokonując reklasyfikacji charakteru transakcji.

W takimi wypadku przedsiębiorcy pozostaje tylko długoletni spór z fiskusem. Jednak ratunek, nawet jeśli przyjdzie ze strony sądów administracyjnych, zazwyczaj będzie spóźniony. Na orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego podatnik musi bowiem czekać do półtora roku, a kolejne dwa lata trwa oczekiwanie na ostateczne rozstrzygnięcie sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny. W rezultacie jednolita praktyka orzecznicza kształtuje się latami.

Patologie systemu to impuls dla przestępców karuzelowych

Brak spójności regulacji ustawowych oraz niejednolita praktyka organów podatkowych stanowią zaproszenie dla wszelkiej maści przestępców, którzy skrupulatnie korzystają z konstrukcji VAT, zwinnie poruszając się w gąszczu nieprecyzyjnych przepisów oraz luk systemowych. Najpoważniejszymi oszustwami w VAT są przestępstwa oparte na modelu tzw. karuzeli podatkowej. Podstawowym narzędziem przestępców wykorzystywanym przy wyłudzeniach karuzelowych jest mechanizm wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów korzystający z 0% stawki VAT.

Podmiot zagraniczny wykorzystując ten mechanizm wprowadza na rynek polski towar, dla którego nabywca ma obowiązek rozliczyć VAT należny i naliczony w ramach procedury wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Nabywca towaru pełni jednak rolę tzw. „słupa”, czyli podmiotu bez żadnego majątku, który z założenia nie rozlicza podatku, a po spełnieniu swojej roli w łańcuchu dostaw zazwyczaj po prostu znika. Karuzela podatkowa to sieć kilku, kilkunastu, a nawet kilkudziesięciu podmiotów, w której firmy z różnych krajów unijnych dostarczają towary z wykorzystaniem 0% stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, podmiot pełniący funkcję „słupa” nie rozlicza podatku krajowego, po czym towar jest wielokrotnie sprzedawany pomiędzy kolejnymi uczestnikami rynku, tzw. „buforami”, których zadaniem jest uwiarygodnienie łańcucha dostaw. Celem jest wyłudzenie podatku, który nie został zapłacony przez podmiot pełniący funkcję „słupa” przez ostatni podmiot w łańcuchu dostaw, pełniący funkcję tzw. „brokera”, który wywozi towar do kolejnego kraju UE w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów korzystającej z 0% stawki VAT, a następnie występuje o zwrot VAT.

Schemat został ochrzczony mianem „karuzeli”, ponieważ po wywiezieniu towaru do kolejnego kraju UE „karuzela” dostaw puszczana jest w ruch po raz kolejny. Proceder jest stosunkowo trudny do wykrycia, szczególnie jeśli sieć dostawców jest znacznie wydłużona, a pomiędzy podmiotami nierozliczającymi podatku pojawiają się liczne „bufory”, albo nawet uczciwi przedsiębiorcy, wmanewrowani w ciąg dostaw, który dokonują zakupu i sprzedaży towarów bez świadomości uczestnictwa w karuzeli podatkowej.

Trudna walka z przestępcami karuzelowymi

Dochody z VAT są głównym źródłem dochodów budżetu państwa. Natomiast wyłudzenia VAT, w tym w szczególności w ramach karuzel podatkowych, są przestępstwami gospodarczymi powodującymi największe uszczuplenia budżetowe w krajach unijnych. W Polsce zgodnie wysokość luki w VAT wynosi zgodnie z szacunkami Komisji Europejskiej około 42 mln zł, co stanowi 2,5 % PKB Polski. Z kolei kwota VAT wyłudzonego kształtuje się na poziomie ok. 8-10 mld zł. Oznacza to, że wyłudzenia VAT w Polsce odpowiadają za około 6-8 % luki w VAT. Efektem wyłudzeń podatku, w tym transakcji karuzelowych, jest obok ograniczenia wpływów budżetowych również oferowanie towarów po znacznie niższej cenie, co zaburza uczciwą konkurencję na rynku. Stąd też największe nakłady czynione są na zwalczanie tego rodzaju praktyk.

Dotychczas podstawowymi rozwiązaniami stosowanymi w celu zwalczania nadużyć były wzmożone kontrole podatkowe, instytucja odpowiedzialności solidarnej oraz mechanizm odwróconego obciążenia, polegający na przerzucenie obowiązku rozliczenia VAT należnego oraz naliczonego na nabywcę towaru lub usługi zakwalifikowanej do kategorii transakcji podatnych na nadużycia. Mechanizm odwrotnego obciążenia, choć skuteczny przy eliminowaniu wyłudzeń w ramach karuzeli podatkowych, stanowi jednak niepożądane odstępstwo od podstawowych zasad obecnego unijnego systemu VAT. Z tej też przyczyny unijna Dyrektywa VAT pozwala na jego wprowadzenie tylko wobec ściśle określonych kategorii transakcji, a Komisja Europejska dopuszcza jego stosowanie na zasadzie największego wyjątku. Niechęć Komisji Europejskiej wobec takich rozwiązań potwierdza m.in. przedstawiony przez nią pod koniec 2016 r. najnowszy projekt nowelizacji Dyrektywy VAT, który choć przewiduje możliwość wprowadzenia w państwach członkowskich UE powszechnego mechanizmu odwrotnego obciążenia w rozliczeniach pomiędzy przedsiębiorcami, określa jednak przy tym niemożliwą do spełnienia ilość warunków koniecznych dla wprowadzenia takiego rozwiązania.

W praktyce podmioty działające w jednym obszarze narażonym na wyłudzenia karuzelowe po wprowadzeniu mechanizmu odwrotnego obciążenia dla tego obszaru mają zwyczaj przenosić swoje praktyki do innej branży. Przykładowo w Polsce początkowo najwięcej nadużyć było odnotowywanych w obszarze handlu złomem, a po wprowadzeniu odwrotnego obciążenia w tej branży przestępcy zainteresowali się obrotem sprzętem elektronicznym. W rezultacie zauważalna korzyść z wprowadzenia mechanizmu odwrotnego obciążenia jest chwilowa. Co więcej, obecnie mechanizm odwrotnego obciążenia w Polsce obowiązuje już praktycznie we wszystkich branżach, dla których unijna Dyrektywa VAT pozwala na stosowanie tego wyjątku. Oznacza to konieczność sięgnięcia po inne rozwiązania w celu zwalczania nadużyć.

Czy karuzelę da się zatrzymać?

Nowym pomysłem w zwalczaniu nadużyć jest wdrożenie z końcem 2017 r. centralnego rejestru faktur, do którego mają trafiać wszystkie wystawiane faktury VAT. Celem jest archiwizowanie dokumentów oraz analizowanie ich w ramach czynności sprawdzających, ukierunkowane na wychwytywanie pustych faktur, stanowiących podstawę do wyłudzeń podatku. Jest to kolejne już, po jednolitym pliku kontrolnym, narzędzie pozwalające na inwigilację przedsiębiorców. Obok centralnego rejestru faktur ustawodawca w ostatnim czasie zainteresował się też innym rozwiązaniem mającym stanowić antidotum na nadużycia w VAT: tzw. mechanizmem podzielonej płatności. Ministerstwo Finansów zdążyło już zaproponować projekt nowelizacji ustawy o VAT w tym zakresie. Wejście w życie nowych przepisów planowane jest na dzień 1 stycznia 2018 r.

Rozwiązanie stanowi prawdziwą rewolucję i jest oparte na dobrowolnym wyborze podziału płatności za każdą fakturę VAT w rozliczeniach pomiędzy przedsiębiorcami na dwa przelewy. Kwota odpowiadająca wartości sprzedaży netto ma być płacona przez nabywcę na rachunek rozliczeniowy sprzedawcy, natomiast pozostała część płatności odpowiadająca VAT ma być uiszczana na odrębny rachunek VAT. Środki wpłacone na odrębny rachunek VAT będą należeć do sprzedawcy, niemniej będzie on mieć do nich bardzo ograniczony dostęp. Zgodnie z uzasadnieniem projektu ustawy nowelizującej podatnik będzie mógł z tego rachunku wyłącznie dokonać przelewu na inny rachunek VAT lub uregulować swoje zobowiązania podatkowe w VAT. W przypadku zgromadzenia środków finansowych na rachunku VAT podatnika, będzie on mieć prawo zawnioskować o ich uwolnienie. W rezultacie organy podatkowe będą miały możliwość kontroli środków zgromadzonych na koncie VAT już w momencie rozliczenia płatności. Natomiast nie oznacza to, że organy podatkowe będą mogły samodzielnie dokonywać operacji finansowych na rachunkach VAT.

Mechanizm podzielonej płatności jest stosowany w wielu państwach, a jego podstawową przewagą nad innymi rozwiązaniami przeznaczonymi do zwalczania nadużyć w VAT (w tym w szczególności nad mechanizmem odwróconej płatności oraz nad centralnym rejestrem faktur) jest fakt, że w swoim założeniu utrudnia on powstawanie nadużyć już na etapie samej transakcji. Efektem wprowadzenia rozliczeń w tym modelu ma być uniemożliwienie dostawcom, którzy nie będą otrzymywać całej kwoty brutto od nabywcy, szybkiego zniknięcia po zatrzymaniu dla własnych korzyści podatku należnego fiskusowi. Z tego też względu stanowi on rozwiązanie rekomendowane przez Komisję Europejską.

Mechanizm podzielonej płatności potencjalnie może mieć negatywne wpływ na płynność finansową przedsiębiorstw, w szczególności firm uzależnionych od zwrotu podatku. Obszarem do nadużyć organów podatkowych mogą być również przepisy uzależniające przekazanie zgromadzonych środków finansowych na rachunek rozliczeniowy podatnika na jego wniosek. Należy jednak zauważyć pozytywne strony proponowanego modelu, takie jak uszczelnienie systemu i wyeliminowanie nadużyć, na czym docelowo skorzystanie nie tylko budżet ale również wszyscy uczestnicy rynku (dzięki wyeliminowaniu nieuczciwej konkurencji), przy jednoczesnym nałożeniu na uczestników rynku stosunkowo mało dotkliwych obowiązków (w szczególności w porównaniu z mechanizmem odwrotnego obciążenia). W przeciwieństwie do centralnego rejestru faktur, mechanizm podzielonej płatności pozwoli też podatnikom na realną obronę przed przestępcami podatkowymi. W projekcie nowelizacji ustawy o VAT przewidziano też system zachęt dla podatników, którzy zdecydują się na zastosowanie mechanizmu: zastosowania w takim przypadku nie znajdą np. przepisy o odpowiedzialności solidarnej, a ewentualny zwrot VAT dla podatnika będzie dokonywany w przyspieszonym tempie. W szczególności propozycja przyspieszonego zwrotu podatku świadczy o wsłuchaniu się przez Ministerstwo Finansów w głosy z rynku, ostrzegające przed zaburzeniem płynności finansowej przedsiębiorstw. Pozwala to uznać, że zaproponowany model podzielonej płatności stanowi jedno z lepszych rozwiązań przedstawionych przez ustawodawcę do walki nadużyciami w VAT.

Autorzy: mec. Tomasz Zaleski, Doradca podatkowy, Partner, Szef Praktyki Prawa Podatkowego w Kochański Zięba i Partnerzy oraz Agata Dziwisz, Adwokat, Starszy Prawnik tejże praktyki. Zespół ten został wyróżniony w kategorii „Poland Tax Firm of the Year” w międzynarodowym rankingu firm doradztwa podatkowego European Tax Awards 2017 International Tax Review. Co więcej, KZP była także nominowana w kategorii „Transfer Pricing Firm of the Year”