Pobierz e-pity 2018

Brak winy podatnika - przesłanka nieuznania zwrotu podatku jako zaległości podatkowej

21.09.2015 09:00 (aktualizacja: )

Wskazanie na winę jako na jedną z okoliczności podatkowego stanu faktycznego jest nietypowym zabiegiem legislacyjnym dla prawa podatkowego. Co do zasady bowiem podatkowy stan faktyczny konstruowany jest w oparciu o okoliczności obiektywne, dla oceny których nie ma znaczenia stosunek psychiczny podatnika. Na winę jako na jeden z elementów podatkowego stanu faktycznego wskazuje art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że na równi z zaległością podatkową traktuje się także zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej lub został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy. Potraktowanie zwrotu podatku tak jak zaległości podatkowej odnosi ten skutek, że są od niego naliczane odsetki w wysokości równej odsetkom za zwłokę (por. wyrok NSA z 6 października 2008 r., I FSK 1077/07). Wykazanie zatem przez podatnika, że zwrot podatku nastąpił bez jego winy chroni go przed zapłatą odsetek.

Zastosowanie ulgi abolicyjnej do dochodów z zagranicznej spółki osobowej

Źródło: YAY foto

Domniemanie winy podatnika

Przepis art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej został skonstruowany w sposób, który zakłada, że zwrot podatku zawsze następuje z winy podatnika. Tym samym w sytuacji kiedy organ podatkowy stwierdzi, że podatnik otrzymał nienależny zwrot podatku lub zwrot w wysokości wyższej od należnej, uznaje się, że winę za taki stan rzeczy ponosi podatnik. Organ podatkowy – co do zasady – nie czyni przedmiotem swoich dociekań okoliczności związanych z winą podatnika. Ustalenia organu w tym zakresie są zasadniczo wypadkową analizy przepisów, z których wynika zwrot podatku (np. przepisy ustawy o VAT w zakresie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym). W sytuacji kiedy organ ustali, że na podstawie właściwych przepisów podatnikowi nie przysługiwało prawo do zwrotu i jednocześnie wykazane zostanie, że podatnik go otrzymał bądź został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych będą to okoliczności wystarczające do tego, aby uznać winę podatnika. Wskazane okoliczności stanowią bowiem podstawę dla domniemania winy podatnika (por. wyrok NSA z 17 października 2010 r., I FSK 2058/08).

Brak winy i jego rozumienie

W orzecznictwie sądów administracyjnych brak jest jednolitego stanowiska co do sposobu rozumienia pojęcia braku winy. Część składów orzekających uznaje, że brak winy na gruncie art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej będzie miał miejsce jedynie wówczas, gdy otrzymanie nienależnego zwrotu jest skutkiem wyłącznie błędnego działania organu podatkowego, co następuje np. w sytuacji, gdy organ dokona zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie wyższej niż wskazana przez podatnika w deklaracji lub gdy organ podatkowy dokonał omyłkowego zwrotu na rzecz podatnika, któremu zwrot się nie należał, zamiast na rzecz innego podmiotu (zob. wyrok WSA w Łodzi z 13 marca 2008 r., I SA/Łd 70/08). Zgodnie z tym stanowiskiem, braku winy nie będzie można wykazać w sytuacji, kiedy dokonany przez organ podatkowy zwrot podatku nastąpił w wyniku i zgodnie ze złożoną przez podatnika deklaracją (zob. wyrok WSA w Olsztynie z 23 maja 2013 r., I SA/Ol 73/13).

Za takim rozumieniem braku winy ma przemawiać obiektywny charakter odpowiedzialności w zakresie zobowiązań podatkowych, a więc niezależny od subiektywnej oceny podatnika (por. wyrok NSA z 22 marca 2012 r., I FSK 729/11). W opozycji do przedstawionego wąskiego sposobu rozumienia przesłanki braku winy jest ta część orzecznictwa, która wskazuje, że z brakiem winy mamy do czynienia w sytuacji wykazania przez podatnika braku zawinienia czy to o charakterze umyślnym, czy to o charakterze nieumyślnym (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z 23 kwietnia 2009 r., I SA/Wr 358/08). Przy tym rozumieniu braku winy kładzie się nacisk na jej aspekt subiektywny. Podnosi się także, że utożsamianie przesłanki braku winy jedynie z działaniem organu podatkowego nie znajduje potwierdzenia w przepisach. Wskazuje się słusznie, że w prawie podatkowym brak jest definicji winy, a w konsekwencji należy przez nią rozumieć zarówno winę umyślną jak i winę nieumyślną (por. wyrok NSA z 6 października 2008 r., I FSK 1077/07).

Rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych co do znaczenia pojęcia winy na gruncie art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej pokazują, że sytuacja procesowa podatnika jest dość niepewna i zależy w dużej mierze od składu orzekającego w danej sprawie. Mimo to, wskazać trzeba, że podatnik powinien zawsze dążyć do przedstawienia dowód na brak jego winy w jak najszerszym zakresie.

Mariusz Miśkiewicz, Axon Tax