Zatory płatnicze na etapie zaliczek na podatek

Gazeta Podatkowa

W podatku dochodowym uregulowania dotyczące tzw. zatorów płatniczych polegają na modyfikacji podstawy opodatkowania zarówno przez wierzycieli, jak i dłużników. Zasadniczo podatnicy dokonują jej w rozliczeniu rocznym, ale mogą tego dokonać także na etapie ustalania zaliczek na podatek.

Zaliczkowe rozliczenie wierzyciela

• Zasady ogólne

Z art. 44 ust. 17-24 ustawy o pdof oraz odpowiednio art. 25 ust. 19-26 ustawy o pdop wynika możliwość dokonywania korekt związanych z zatorami płatniczymi na etapie obliczania zaliczek na podatek.

Dzięki tym uregulowaniom wierzyciele od stycznia 2020 r. uprawnieni są do zmniejszania podstawy obliczenia zaliczki na podatek dochodowy o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności, która nie została uregulowana lub zbyta. Zmniejszenia dochodu dokonuje się począwszy od okresu rozliczeniowego, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie, do okresu, w którym wierzytelność została uregulowana lub zbyta. Obniżenie to jest możliwe, jeżeli do dnia terminu płatności tej zaliczki wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta.

Gdy kwota omawianego zmniejszenia będzie wyższa od dochodu, podatnik dokonuje jego zmniejszenia o nieodliczoną wartość w kolejnych okresach rozliczeniowych roku podatkowego, za który powstało prawo do zmniejszenia, jeżeli wierzytelność nie zostanie uregulowana lub zbyta (przykład).

Jeśli jednak wierzytelność, która zmniejszyła dochód stanowiący podstawę obliczenia zaliczki, zostanie uregulowana lub zbyta, to podatnik obowiązany będzie zwiększyć dochód stanowiący podstawę obliczenia zaliczki w okresie rozliczeniowym roku podatkowego, w którym wystąpiły te okoliczności.

• Specustawa o COVID-19

Tarcza 4.0 (na dzień oddania GP do druku ustawa jest w Senacie) wprowadzi do ustawy o pdof art. 52w, a do ustawy o pdop art. 38o, zgodnie z którymi skróceniu ulegnie okres, w którym wierzyciele dokonują zmniejszania podstawy obliczenia zaliczki na podatek dochodowy o zaliczaną do przychodów należnych wartość takich wierzytelności. Omawiane obniżenie według przywołanych uregulowań powinno następować począwszy od okresu rozliczeniowego, w którym upłynęło 30 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie, do okresu, w którym wierzytelność została uregulowana lub zbyta.

Tarczą 4.0 zostanie również wprowadzone szczególne rozwiązanie dla podatników, którzy w 2020 r. opłacają uproszczone zaliczki na podatek. Podatnicy ci będą mogli zmniejszać zaliczkę należną o niezapłaconą wierzytelność za miesiąc, w którym upłynęło 30 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie, do okresu, w którym wierzytelność została uregulowana lub zbyta. Podatnicy pdof zmniejszą tę zaliczkę o 17% wartości wierzytelności - przy opodatkowaniu według skali, a korzystający z podatku liniowego - o 19%. Z kolei mali podatnicy pdop opłacający zaliczki uproszczone zmniejszą je o 9% wartości wierzytelności, a pozostali podatnicy - o 19%.

Omówione rozwiązania znajdą zastosowanie do okresów rozliczeniowych, w których wierzyciele ponieśli negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu epidemii COVID-19 i zaliczek należnych, których termin płatności upływa w 2020 r.

Korekta zaliczkowa u dłużnika

• Zasady ogólne

Po stronie dłużnika dochód stanowiący podstawę obliczenia zaliczki na podatek podlega zwiększeniu o zaliczaną do kosztów wartość zobowiązania do zapłaty, które nie zostało uregulowane. Ponieważ ustawodawca posłużył się tutaj określeniem "zaliczana" a nie "zaliczona" wartość zobowiązania, to takie brzmienie obowiązujących w tym zakresie uregulowań sugeruje, że korekta dochodu będącego podstawą obliczenia zaliczki uzależniona jest jedynie od terminu dokonania przez dłużnika zapłaty zobowiązania, a nie ma na nią wpływu faktyczne rozliczenie kosztu podatkowego. Tym samym gdy nieuregulowana w terminie zapłata za zakup dotyczy np. znajdujących się w magazynie niesprzedanych towarów handlowych, to dłużnik zobowiązany jest po upływie ustawowego okresu od upływu terminu zapłaty zwiększyć dochód stanowiący podstawę obliczenia zaliczki, pomimo że wartością tego wydatku nie obciążył kosztów podatkowych. O potwierdzenie zasadności takiej interpretacji omawianych przepisów nasze Wydawnictwo wystąpiło w lutym br. do resortu finansów. Do dnia oddania GP do druku nie uzyskaliśmy jednak odpowiedzi.

Zwiększenie dochodu u dłużnika następuje począwszy od okresu rozliczeniowego, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie, do okresu, w którym zobowiązanie zostanie uregulowane. Dłużnik zobowiązany jest do zwiększenia dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki na podatek, jeżeli do dnia terminu płatności zaliczki nie ureguluje zobowiązania.

• Specustawa o COVID-19

W specustawie w sprawie COVID-19 (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.) znalazły się szczególne uregulowania wprowadzające m.in. do ustaw o pdof i o pdop zwolnienie dla niektórych przedsiębiorców będących dłużnikami z obowiązku stosowania omawianych przepisów w zakresie zatorów płatniczych (art. 52q ustawy o pdof, art. 38i ustawy o pdop). W pdof dotyczy ono m.in. przedsiębiorców-dłużników, którzy obowiązani są do zwiększania o niezapłacone w terminie zobowiązania dochodu będącego podstawą obliczenia należnych w 2020 r. zaliczek na podatek, a w pdop dodatkowo uwzględnia ono specyfikę tego podatku w zakresie roku podatkowego.

Przywołane przepisy wskazują, że z omawianego rozwiązania mogą skorzystać podatnicy, którzy ponieśli negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19, których przychody osiągnięte w okresach rozliczeniowych przypadających w 2020 r. (miesięcznych albo kwartalnych) w stosunku do analogicznych okresów w 2019 r. zmniejszą się o co najmniej 50%, a w przypadku podatnika, który rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w 2019 r. - w stosunku do uzyskanych w tym roku średnich przychodów. Warunku dotyczącego spadku przychodów nie stosuje się do podatników, którzy rozpoczęli działalność w ostatnim kwartale 2019 r. i nie osiągnęli przychodów albo rozpoczęli działalność w 2020 r., albo w 2019 r. stosowali opodatkowanie w formie, w której nie ustala się przychodów.

Przykład

Przedsiębiorca będący osobą fizyczną, korzystający z opodatkowania podatkiem liniowym i będący czynnym podatnikiem VAT, 5 stycznia 2020 r. wykonał usługę transportową o wartości w kwocie 45.756 zł (tj. wartość netto 37.200 zł + VAT 8.556 zł) udokumentowaną wystawioną w tym dniu fakturą, w treści której termin zapłaty został określony na 2 lutego 2020 r. Z kolei 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze upłynęło 2 maja 2020 r. Załóżmy, że dłużnik nie ureguluje zapłaty do końca września 2020 r. W tej sytuacji przedsiębiorca w trakcie roku ma prawo dokonać następującego rozliczenia niezapłaconej wierzytelności:

MiesiącDochód narastająco od początku rokuWysokość zmniejszenia z tytułu nieuregulowanej wierzytelnościPodstawa obliczenia zaliczki na pdof
maj13.500 zł13.500 zł0 zł
czerwiec21.750 zł21.750 zł0 zł
lipiec27.980 zł27.980 zł0 zł
sierpień32.200 zł32.200 zł0 zł
wrzesień41.100 zł37.200 zł3.900 zł

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.)


autor: Agata Cieśla
Gazeta Podatkowa nr 48 (1714) z dnia 2020-06-15

Zasady załatwiania spraw podatkowych przez internet. Wszystko na ten temat w poradniku na GOFIN.pl

Koronawirus w PolscePłatnik PIT