Zakup składników majątku na raty a zapisy w księdze podatkowej

Gazeta Podatkowa


Wydatki za zakupione na raty rzeczowe składniki majątku, które będą wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, np. samochody, telefony, urządzenia wielofunkcyjne, ujmuje się w księdze podatkowej generalnie według takich samych zasad, jak wydatki za nabyte składniki, za które płatność dokonywana jest jednorazowo. Podatnicy mogą więc wprowadzić zakupione składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i następnie amortyzować je na zasadach ogólnych lub jednorazowo. Jeżeli ich wartość początkowa nie przekracza 10.000 zł, to mogą ją wówczas ująć bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodów.


Zakup na raty

W praktyce często występują sytuacje, w których podatnicy zakupują składniki majątku w systemie ratalnym. Wówczas otrzymują od sprzedawcy fakturę dokumentującą całą wartość zakupionego składnika. Natomiast informacja o tym, że zapłata następuje w ratach, umieszczona jest jako adnotacja w treści faktury.

Generalnie fakt nabycia składnika majątku na raty nie wpływa na sposób jego kwalifikacji dla celów podatkowych. Można zatem uznać je za środki trwałe lub wyposażenie (po spełnieniu odpowiednich warunków). Forma zapłaty (tu: spłata w ratach) wpływa jedynie na rozliczenia pomiędzy sprzedawcą i nabywcą. Trzeba przy tym pamiętać, że w przypadku podatników ustalających dochód i zaliczkę na podatek dochodowy na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie podlega ewidencji w tej księdze sam fakt zapłaty rozrachunków. Podatnicy, którzy prowadzą księgę, nie mają też obowiązku posiadania jakiejkolwiek ewidencji zapłaty należności i zobowiązań. Obowiązek jej prowadzenia nie został unormowany ani w przepisach ustawy o pdof, ani rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zwanego dalej rozporządzeniem. W praktyce można dobrowolnie prowadzić takie zestawienia (np. w programie Excel) w celu monitorowania płatności.


Do księgi podatkowej nie wpisuje się kwot spłacanych rat.


Należy również zaznaczyć, że z dniem 1 stycznia 2016 r. stracił moc art. 24d ustawy o pdof, który zobowiązywał podatników do korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z brakiem zapłaty.


Uznanie za środek trwały

Zakupione w systemie ratalnym składniki majątku mogą zostać zaliczone do środków trwałych, jeżeli spełniają warunki określone w art. 22a ust. 1 ustawy o pdof. Do kryteriów tych należą:

a) przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

b) stanowią własność lub współwłasność podatnika,

c) zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

d) są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia ich do używania,

e) są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Zalicza się do nich w szczególności budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, a także maszyny, urządzenia i środki transportu.

Spełniający wymienione warunki składnik majątku zakupiony na raty wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Następnie dokonuje się od jego wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych.


Odpisy amortyzacyjne

Składniki majątku uznane za środki trwałe podlegają amortyzacji. Dokonuje się jej zasadniczo w czasie zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 22h-22m ustawy o pdof, tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nabyty na raty składnik majątku został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podatnicy mogą skorzystać również z amortyzacji jednorazowej określonej w art. 22f ust. 3 ustawy o pdof. Warunkiem jest, aby wartość początkowa środka trwałego nie przekroczyła wartości 10.000 zł (do końca 2017 r. była to kwota 3.500 zł). Jeżeli podatnik zdecyduje się na ten sposób rozliczenia wydatków w kosztach, to po wprowadzeniu środka trwałego do ewidencji dokonuje jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w wysokości odpowiadającej wydatkom na jego nabycie w miesiącu oddania go do używania albo w miesiącu następnym (pominięto przepisy o jednoznacznej amortyzacji zawarte w art. 22k ustawy o pdof).

Odpis amortyzacyjny - zarówno comiesięczny, jak i jednorazowy - jest wpisywany do księgi podatkowej w kolumnie 13 "Pozostałe wydatki". Wynika to z pkt 13 objaśnień zawartych w załączniku nr 1 do rozporządzenia. Dowody mogące stanowić podstawę dokonania w księdze podatkowej zapisu dotyczącego odpisów amortyzacyjnych określono w ramce.


W razie braku ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.


Zastrzeżenie prawa własności

Z umowy zakupu na raty może wynikać, że własność składnika majątku przechodzi na nabywcę dopiero z chwilą spłaty ostatniej raty. Jest to tzw. zastrzeżenie prawa własności, które zostało unormowane w art. 589-591 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.). W świetle art. 589 K.c., jeżeli sprzedawca zastrzegł sobie własność sprzedanej rzeczy ruchomej aż do uiszczenia ceny, poczytuje się w razie wątpliwości, że przeniesienie własności rzeczy nastąpiło pod warunkiem zawieszającym. Gdy rzecz zostaje kupującemu wydana, zastrzeżenie własności powinno być stwierdzone pismem. Jest ono skuteczne względem wierzycieli kupującego, jeżeli pismo ma datę pewną (art. 590 § 1 K.c.).

Jeśli zatem w umowie zawartej przez podatnika przewidziano, że nabędzie on własność składnika majątku dopiero po zapłacie całej należności, to oznacza, że zakupiony składnik do czasu uiszczenia ostatniej raty pozostaje własnością sprzedawcy (nawet pomimo wydania tej rzeczy kupującemu). Takie zastrzeżenie powoduje, iż do czasu spłaty całkowitej ceny zakupiony składnik majątku będący przedmiotem umowy nie może zostać zaliczony do środków trwałych. Nie spełnia on bowiem definicji środka trwałego zawartej w przywołanym już art. 22a ust. 1 ustawy o pdof, na podstawie którego środkiem trwałym może być taki składnik majątku, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. Skutkuje to tym, że podatnik do czasu spłaty ostatniej raty, czyli do momentu, gdy nabyty składnik majątku stanie się jego własnością, nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych.


Uznanie za składnik wyposażenia

W sytuacji gdy wartość początkowa zakupionych na raty rzeczonych składników majątku nie przekracza 10.000 zł (do końca 2017 r. była to wielkość 3.500 zł), to można skorzystać z rozwiązania, które jest dopuszczone w art. 22d ust. 1 ustawy o pdof. Przepis ten pozwala na to, aby wydatki na składnik majątku spełniający warunki do uznania go za środek trwały o wartości początkowej nieprzekraczającej 10.000 zł odnosić bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów - bez zaliczania go do środków trwałych. Składniki te stanowią wówczas wyposażenie. Na mocy § 3 pkt 7 rozporządzenia do tej kategorii zalicza się rzeczowe składniki majątku, związane z wykonywaną działalnością, niezaliczone zgodnie z przepisami ustawy o pdof do środków trwałych.

Wydatek na zakup takiego składnika majątku wpisuje się do księgi podatkowej w pełnej poniesionej wysokości pod datą oddania go do używania. Zapisu dokonuje się w kolumnie 13 "Pozostałe wydatki". Podstawą wpisu może być np. ewidencja wyposażenia. Jeśli bowiem wartość początkowa składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej, który nie został zaliczony do środków trwałych (lecz odniesiony bezpośrednio w koszty na mocy art. 22d ust. 1 ustawy o pdof) przekracza 1.500 zł, to należy wpisać go do ewidencji wyposażenia (przykład). Obowiązek ten wynika z § 4 ust. 2 rozporządzenia.

Zapisów w ewidencji wyposażenia dokonuje się najpóźniej w miesiącu przekazania wyposażenia do używania. Ewidencja ta powinna zawierać dane wymienione w § 4 ust. 3 rozporządzenia. Są to co najmniej:

  • numer kolejny wpisu,
     
  • data nabycia,
     
  • numer faktury lub rachunku,
     
  • nazwa wyposażenia,
     
  • cena zakupu wyposażenia lub koszt wytworzenia,
     
  • numer pozycji, pod którą wpisano w księdze koszt związany z nabyciem wyposażenia,
     
  • data likwidacji (w tym również data sprzedaży lub darowizny) oraz przyczyna likwidacji wyposażenia.

Przykład

Założenia

  1. W dniu 29 maja 2018 r. podatnicy prowadzący spółkę jawną zakupili urządzenie wielofunkcyjne (drukarkę, skaner i kserokopiarkę). Będzie ono wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej.
     
  2. Płatność za urządzenie dokonywana jest w systemie ratalnym. Raty będą spłacane począwszy od czerwca 2018 r. przez 6 miesięcy. Prawo własności przeszło na spółkę w dniu zakupu.
     
  3. Zakup ten został potwierdzona fakturą zakupu nr 107/05/2018 z 29.05.2018 r. (na całą wartość zakupionego urządzenia wielofunkcyjnego). Jego wartość początkowa wyniosła 9.200 zł.
     
  4. Pomimo że urządzenie to będzie wykorzystywane w prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej dłużej niż rok, zdecydowano o nieuznawaniu go za środek trwały (ze względu na niską wartość początkową) i odniesieniu jego wartości bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.


Zapisy w księdze podatkowej

Podatnicy ujęli w księdze podatkowej za maj 2018 r. pod pozycją 269/18 wartość urządzenia wielofunkcyjnego w następujący sposób:

-w kolumnie 2 "Data zdarzenia gospodarczego" - 29.05.2018 r.,
-w kolumnie 6 "Opis zdarzenia gospodarczego" - zakup urządzenia wielofunkcyjnego do prowadzonej działalności gospodarczej,
-w kolumnie 13 "Pozostałe wydatki" - kwota 9.200 zł.


Zapisy w ewidencji wyposażenia

Zakupione urządzenie wielofunkcyjne podatnicy ujęli w ewidencji wyposażenia pod pozycją 75:

Lp.Data nabycia (wytworzenia)Nr faktury lub rachunkuNazwa wyposażeniaCena
zakupu (koszt wytworzenia)
Nr pozycji księgowejData likwidacjiPrzyczyna likwidacji
...       
7529.05.2018 r.107/05/2018Urządzenie wielofunkcyjne9.200 zł269/18  

 

Podstawa ujmowania w księdze odpisów amortyzacyjnych

Wybór co do dokumentu, na podstawie którego ujmuje się w księdze podatkowej odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, leży w gestii podatnika, który prowadzi księgę podatkową. Po pierwsze, może on zdecydować, że odpisy amortyzacyjne ewidencjonuje w księdze bezpośrednio na podstawie ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W takim przypadku nie ma konieczności tworzenia dodatkowego dokumentu księgowego, a kwota odpisów amortyzacyjnych za dany miesiąc, która wynika z prowadzonej ewidencji, podlega ujęciu w księdze w kolumnie 13 "Pozostałe wydatki" pod datą ostatniego dnia tego miesiąca.

Po drugie, podatnik może przyjąć, że odpisy amortyzacyjne wpisuje do księgi w oparciu o dowód księgowy, który spełnia warunki określone w § 12 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia. Dowód ten przygotowuje się na podstawie danych wynikających z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Powinien on zawierać m.in. datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych. Należy go również oznaczyć numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.


Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.)

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26.08.2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r. poz. 728)


autor: Monika Kuźbińska
Gazeta Podatkowa nr 46 (1503) z dnia 2018-06-07

Bilansowe ujęcie kosztów wynagrodzeń pracowników. Wszystko na ten temat w poradniku na GOFIN.pl