Sankcja karna za postępowanie zgodne z protokołem kontroli

Piotr Szulczewski

Jeśli doszło do kontroli podatkowej lub kontroli skarbowej, to na samym jej końcu podatnik posiada możliwość skorygowania deklaracji podatkowej, zgodnie z przedstawionymi przez organ wnioskami i ustaleniami. Z reguły oznacza to konieczność zapłaty odsetek za zwłokę czy dodatkowej sankcji w VAT. Podatnicy mogą zostać jednak dodatkowo pociągnięci do odpowiedzialności karnej, bo nawet skuteczne skorygowanie deklaracji chroni ich w tym przypadku tylko przed niektórymi przypadkami wynikającymi z przepisów KKS.

Zgodnie z art. 16a KKS, nie podlega karze za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, kto złożył prawnie skuteczną, w rozumieniu przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa albo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, korektę deklaracji podatkowej i w całości uiścił, niezwłocznie lub w terminie wyznaczonym przez uprawniony organ, należność publicznoprawną uszczuploną lub narażoną na uszczuplenie.

Przepisy pozwalają na skuteczne korygowanie deklaracji również w trakcie prowadzonych postępowań urzędowych i tak, art. 82 ust. 3 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej wskazuje, że w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej, po doręczeniu wyniku kontroli kontrolowany może w ciągu 14 dni skorygować uprzednio złożoną deklarację podatkową w zakresie objętym kontrolą celno-skarbową i jeśli organ uwzględnia korektę deklaracji, to doręcza kontrolowanemu zawiadomienie o uwzględnieniu korekty. Zatem do do zasady dopiero korekta złożona po upływie tego terminu nie wywoła skutków prawnych i nie chroni przed odpowiedzialnością karną, zgodnie ze wskazanym powyżej art. 16a KKS.

Ta sama zasada występuje w przypadku skorygowania deklaracji podatkowej w toku czynności organu podatkowego – kontroli podatkowej. Zgodnie z art. 81b par. 1a ordynacji podatkowej, prawo do skorygowania deklaracji oraz cofnięcia skutków unikania opodatkowania przysługuje podatnikowi lub płatnikowi jednokrotnie, w toku postępowania podatkowego, przed wydaniem decyzji w pierwszej instancji, w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o wyznaczeniu terminu na wypowiedzenie się strony na temat zgromadzonego materiału dowodowego, na zasadach określonych w tym zawiadomieniu.

Przed czym chroni art. 16a KKS, czyli co zabezpiecza korekta deklaracji podatkowej, a za co można dalej podlegać karze?

Uregulowania z art. 16a KKS skutkujące korektą deklaracji mogą wyłączyć jedynie karalność z tytułu czynu określonego w art. 56 KKS, czyli za złożenie deklaracji nieprawdziwych lub nierzetelnych. Przepis ten w żaden sposób nie uwalnia jednak od karalności z tytułu pozostałych czynów objętych innymi przepisami kodeksu karnego skarbowego, które często ujawniane są w wyniku kontrolnym lub decyzji pokontrolnej i występują jako zbieg przestępstw.

W efekcie korekta deklaracji podatkowej może okazać się skuteczną wyłącznie w stosunku do jednego z zarzucanych podatnikowi czynów. Za pozostałe czyny w zbiegu, np. nierzetelne faktury, nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych, mimo skutecznego złożenia korekty deklaracji podatkowej, podatnik zostanie ukarany, a czyn w zależności od jego wagi potraktowany zostanie jako przestępstwo lub wykroczenie.

Potwierdzeniem powyższego jest postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2012 (sygn.. akt R. I KZP 3/12): „…wiele argumentów przemawia za możliwością złożenia przez sprawcę przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego prawnie skutecznej korekty deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 16a k.k.s., również po ujawnieniu popełnienia takiego czynu i wszczęciu wobec sprawcy postępowania karnego skarbowego, co wywoła skutek określony w art. 17 § 1 pkt 4 k.p.k. w zw. z art. 113 § 1 k.k.s. Ewentualna bezkarność sprawcy będzie jednak uzależniona od spełnienia przez niego szeregu warunków i dotyczyć tylko tych czynów, z którymi wiązało się złożenie deklaracji podatkowej. Jeżeli zachowanie sprawcy wypełniało znamiona również innych czynów, a zastosowanie miał art. 7 § 1 k.k.s., to odpadnie możliwość oceny tego zachowania przez pryzmat art. 16a k.k.s.”

KontrolaJPK Jednolity Plik KontrolnyKorekta PIT