07.01 Przedsiębiorcy nieregulujący terminowo zobowiązań będą obniżać koszty podatkowe
Od 1 stycznia 2013 r. podatnicy są zobowiązani do obniżenia kosztów podatkowych danego okresu w stosunku do zobowiązań, które nie zostały faktycznie uregulowane na rzecz dostawców lub usługodawców. Szczegółowe zasady w tym zakresie wprowadzają do ustaw podatkowych przepisy tzw. ustawy deregulacyjnej.
Od 1 stycznia 2013 r. podatnicy będą zobowiązani do wyłączania z kosztów uzyskania przychodów kwot nieuregulowanych zobowiązań w terminie 30 dni od upływu terminu płatności (w przypadku ustalonych terminów płatności do 60 dni). W przypadku ustalenia terminów płatności dłuższych niż 60 dni korekta kosztów powinna być dokonywana z upływem 90 dni od dnia zaliczenia danej kwoty do kosztów uzyskania przychodów. Oczywistym warunkiem do dokonania korekty jest uprzednie zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z niezapłaconych faktur lub umów lub innego dokumentu (jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury). Obniżenia kosztów uzyskania przychodów dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin 30-dniowy (liczony od upływu terminu płatności) lub 90-dniowy (liczony od dnia zaliczenia danej kwoty do kosztów uzyskania przychodów).
Przykład 1:
Spółka X nabyła usługę doradczą udokumentowaną fakturą z dnia 15.01.2013 r. Termin płatności za tą usługę został wyznaczony na 14 dni od dnia wystawienia faktury. Spółka X zaliczyła kwotę wynikającą z faktury za usługę doradczą do kosztów uzyskania przychodów miesiąca stycznia 2013 r. Jeżeli spółka X do dnia 28 lutego 2013 r. (30 dni od dnia upływu terminu płatności) nie ureguluje zobowiązania z tytułu świadczenia usług doradczych, to przy dokonywaniu rozliczenia podatkowego za luty 2013 r. (dla potrzeb ustalenia zaliczki na podatek dochodowy) zobowiązana będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z faktury za usługi doradcze z dnia 15.01.2013 r.
Dla podatników istotne jest również, iż w przypadku, kiedy po dokonaniu zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o wartość nieuregulowanych zobowiązań, ujętych uprzednio jako koszt uzyskania przychodów, zobowiązanie takie zostanie uregulowane, podatnik ma prawo do odpowiedniego zwiększenia kosztów uzyskania przychodów.
Przykład 2:
Spółka X nabyła usługę doradczą, udokumentowaną fakturą z dnia 15.01.2013 r. Termin płatności został wyznaczony na 180 dni od dnia wystawienia faktury. Spółka X zaliczyła kwotę wynikającą z faktury za usługę doradczą do kosztów uzyskania przychodów miesiąca stycznia 2013 r. (data ujęcia w księgach rachunkowych 15.01.2013 r.). Jeżeli spółka X do dnia 15 kwietnia 2013 r. (90 dni od dnia zaliczenia kwoty wynikającej z faktury za usługi doradcze) nie ureguluje zobowiązania z tytułu świadczenia usług doradczych, to przy dokonywaniu rozliczenia podatkowego za kwiecień 2013 r. (dla potrzeb ustalenia zaliczki na podatek dochodowy) zobowiązana będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z faktury za usługi doradcze z dnia 15.01.2013 r. Uregulowanie zobowiązania przez spółkę X np. w miesiącu czerwcu 2013 r. powoduje możliwość zwiększenia kosztów uzyskania przychodów za kwiecień o wartość wynikającą z faktury zakupu usług doradczych (uprzednio wyłączonych z rachunku podatkowego przy obliczeniu zaliczki za miesiąc kwiecień 2013 r.).
Opisany mechanizm korekty będzie dotyczył również odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W przypadku nieuregulowania przez podatnika kwoty zobowiązania mającego wpływ na wartość początkową środka trwałego bądź wartości niematerialnej, będzie on zobowiązany do zmniejszenia wysokości odpisu amortyzacyjnego stanowiącego koszty uzyskania przychodów. Moment dokonania zmniejszenia ustalany jest przy zastosowaniu analogicznych terminów płatności zobowiązań jak korekta bieżących kosztów podatkowych, tj. jeżeli zobowiązanie mające wpływ na wartość początkową nie zostanie uregulowane w ciągu 30 dni od dnia upływu terminu płatności zobowiązania (w przypadku terminów płatności poniżej 60 dni) lub w ciągu 90 dni i terminy te upływają nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne w części, w jakiej ich wartość początkowa wynika z dokumentów, z których zobowiązania zostały uregulowane. Tak jak w przypadku kosztów bieżących późniejsze uregulowanie zobowiązania, którego wysokość ma wpływ na wartość początkową środka trwałego bądź też wartości niematerialnej i prawnej, powoduje możliwość podwyższenia wartości odpisu amortyzacyjnego, nie wcześniej niż w miesiącu jego uregulowania.
Przepisy dotyczące korekt kosztów uzyskania przychodów będą wymagać w praktyce większego nakładu administracyjnego przy bieżącym ustalaniu wysokości zaliczek na podatek dochodowy oraz dokonywaniu rozliczenia rocznego za dany rok podatkowy. Nakład administracyjny będzie jeszcze większy w przypadku braku możliwości dostosowania programów księgowych do ww. przepisów w zakresie korekt kosztów uzyskania przychodów.
Analiza przepisów w zakresie korekt kosztów prowadzi do wniosku, iż przy ich stosowaniu mogą powstać liczne wątpliwości interpretacyjne, w szczególności jeżeli chodzi o:
- moment dokonywania korekty w przypadku kosztów bezpośrednio związanych z przychodami lub wydatków np. na nabycie towarów handlowych, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia,
- sposób liczenia 60-dniowego terminu płatności (z przepisów nie wynika, od którego momentu należy go liczyć);
- sposób dokonywania korekt odpisów amortyzacyjnych uznanych jako koszty uzyskania przychodów (w przypadku, kiedy terminy dotyczące korekt upływają po miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, co może mieć miejsce w przypadku ustalenia np. 180 terminu płatności za usługę, której wartość podwyższyła wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych)
- obowiązek dokonywania korekty odpisów amortyzacyjnych w przypadku podatników dokonujących odpisów amortyzacyjnych kwartalnie lub na koniec roku podatkowego (brzmienie przepisów odnosi się jedynie do podatników dokonujących odpisów amortyzacyjnych w okresach miesięcznych).
Z uwagi na liczne wątpliwości odnośnie sposobu stosowania przepisów dotyczących korekt kosztów w niedalekiej przyszłości należy spodziewać się ich nowelizacji.
Marcin Sobieszek
doradca podatkowy, Partner w ATA Finance
Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. ATA Tax Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.