Pozorność instytucji przedawnienia w Polsce

W dniu 18 czerwca 2018r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał uchwałę w zakresie obowiązków informacyjnych, jakie muszą zostać spełnione, aby Organ podatkowy skutecznie zawiesił bieg terminu przedawnienia. Niestety po raz kolejny NSA orzekł profiskalnie. Oznacza to, że warunki formalne jakie musi spełnić organ podatkowy, by doprowadzić do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, są zredukowane do minimum. 

Bieg terminu przedawnienia

Zasadą jest, że zobowiązania podatkowe podlegają wygaszeniu w momencie, w którym albo fiskus otrzymał już pieniądze (zapłatę) albo, pomimo braku zapłaty nie może wystąpić do podatnika z żądaniem jego zapłaty. 

Przedawnienie jest właśnie związane z tą drugą formą wygaszania zobowiązań podatkowych. Ma ono charakter nieefektywny, gdyż nie zaspokaja roszczeń finansowych wierzyciela (fiskusa). Organ podatkowy po upływie terminu przedawnienia nie może skutecznie żądać zapłaty należności, zaś dobrowolna zapłata podatku po upływie terminu przedawnienia skutkuje powstaniem u podatnika nadpłaty podlegającej zwrotowi. 

Ordynacja podatkowa, co do zasady stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jest to tzw. „bieg terminu przedawnienia”, czyli okres czasu, w którym fiskus jest uprawniony do egzekwowania niezapłaconego podatku . Podkreślenia wymaga, że okres ten liczony jest nie od zakończenia okresu, za który płacony jest podatek, lecz od daty jego płatności (wymagalności), np. podatek dochodowy za 2010r. płatny do końca kwietnia 2011r. ulegnie przedawnieniu nie w 2015r. lecz dopiero w dniu 31 grudnia 2016r. 

Iluzoryczność przedawnienia zobowiązania podatkowego

Wydawać by się mogło, że pięć lat to wystarczający okres na weryfikację rozliczeń podatkowych przez fiskusa. Niestety niejednokrotnie zdarza się, że postępowanie podatkowe (wymiar podatku) może nie zostać zakończone przed upływem okresu przedawnienia. Wówczas praktyką organów podatkowych jest dokonywanie zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia. 

Przerwanie biegu terminu przedawnienia skutkuje tym, iż termin ten biegnie na nowo – czyli kolejne pięć lat. Efekt ten jest osiągany przez organy podatkowe poprzez wszczynanie egzekucji i stasowanie środka egzekucyjnego (np. zajęcie rachunku bankowego). 

Zawieszenie terminu przedawnienia skutkuje z kolei tym, że termin ulega „zatrzymaniu”. Przykładem tego jest sytuacja wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o którym podatnik wystarczy że został zawiadomiony. Bieg terminu przedawnienia ulega wówczas zawieszeniu do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo. 

Trybunał Konstytucyjny1 uznał, że Konstytucja nie nakazuje wprowadzenia instytucji przedawnienia zobowiązań podatkowych, jednakże jeżeli ustawodawca zdecydował się ją wprowadzić, regulacje te mają odpowiadać standardom konstytucyjnym – m.in. nie mogą to być instytucje pozorne. 

Niestety praktyka organów podatkowych, które na krótko przed przedawnieniem zobowiązań podatkowych wszczynają postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe (przy czym samo wszczęcie nie przesądza o winie, dotyczy ono sprawy a nie konkretnej osoby) powoduje, że instytucja przedawnienia staje się iluzoryczna. Trybunał Konstytucyjny wskazał, że możliwość wykorzystywania przepisów o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe może być niezgodna z Konstytucją2. Taka praktyka organów podatkowych została dostrzeżona przez Rzecznika Praw Obywatelskich, który skierował wniosek do TK celem zbadania tych przepisów. Wniosek czeka na rozpatrzenie. 

Uchwała 

Z uwagi na powyższe możliwości należało by się spodziewać, że sądy administracyjne będą podchodzić do spraw zawieszenia biegu terminu przedawnienia z pewną dozą ostrożności, traktując to jako wyjątek, a wszelkie wątpliwości powinien rozpatrywać na korzyść podatnika. Niestety ostatnia uchwała NSA skutkuje zmniejszeniem formalizmu związanego z zawiadomieniem podatnika o przerwanym biegu terminu przedawnienia. NSA uznał, że samo zawiadomienie podatnika o skutku jakim jest przerwanie biegu przedawnienia, jest wystarczające aby zostały zachowane prawa konstytucyjne podatnika3. 

Podsumowanie 

W sytuacji, gdy instytucja przedawnienia została wprowadzona do systemu prawnego, musi realizować stawiane jej zadania. Jednym z nich jest stabilizowanie stosunków społecznych poprzez wygaszanie z upływem czasu zadawnionych zobowiązań podatkowych co wynika z konstytucyjnej zasady bezpieczeństwa prawnego. 

Wskazać należy, że obecnie trwają prace nad nową Ordynacją podatkową. Z projektu tej ustawy wynika, że organy nie będą już mogły zawieszać biegu terminu przedawnienia z uwagi na wszczęcie postępowania karno skarbowego. Dodatkowo zmieniony będzie model biegu terminu przedawnienia poprzez przedawnienie wymiaru (5 lat z ewentualnym zawieszeniem o kolejne 5 lat) i przedawnienie poboru (5 lat z ew. zawieszeniem na kolejne 5 lat i/lub przerwaniem tego terminu maksymalnie do 5 lat). W ekstremalnej sytuacji łączny czas na pobór podatku zostanie ograniczony do… 25 lat4. Tylko czy taki okres nie jest ponownie iluzoryczny? 

Kancelaria Podatkowa Jacek Czernecki - Krzysztof Niemiec

Doradca podatkowy nr wpisu 12043