Dostawa wyrobów stalowych wraz z usługą malowania – problem na gruncie VAT

Podatnicy VAT często mają problem z określeniem, czy świadczona przez nich usługa stanowi jedno kompleksowe świadczenie opodatkowane całościowo jedną stawką podatku. W wielu przypadkach zastanawiają się, czy nie powinni rozdzielać usługi na odrębne czynności, które indywidualnie będą podlegały różnym stawkom VAT. Remedium na niejasne przepisy, jak również zmieniające się orzecznictwo, może być wystąpienie o wiążącą interpretację prawa podatkowego.

Ustawodawca nie nadąża za rzeczywistością

Przepisy obszernej i często zmieniającej się ustawy o podatku od towarów i usług (VAT) nie regulują w jasny sposób problematyki świadczeń kompleksowych. Podatnicy niejednokrotnie zastanawiają się nad tym, czy usługa transportu, której towarzyszą dodatkowo inne czynności takie jak załadunek czy ważenie przewożonego towaru, jest jednym złożonym świadczeniem, czy może jednak towarzyszące jej czynności należy opodatkować osobno, każdorazowo stosując inną stawkę VAT. Nie znajdując odpowiedzi na nurtujące ich pytania w przepisach, przedsiębiorcy często zwracali się z zapytaniami do organów podatkowych, które najczęściej odsyłały ich do klasyfikacji statystycznej PKWiU. Jej lektura również w większości przypadków nie przynosiła rozwiązania problemu. Zdaniem resortu finansów klasyfikacją powinny być objęte czynności będące końcowym efektem działalności podatnika, bez sztucznego w wielu przypadkach rozbijania usługi na oddzielne czynności. Przepisy wykonawcze dotyczące PKWiU stanowią z kolei, że w sytuacji, gdy daną usługę złożoną z kombinacji szeregu czynności można zaliczyć do dwóch lub kilku grup, to należy zaklasyfikować ją tak, jakby składała się z usługi, która nadaje całości zasadniczy charakter. Brak precyzyjnego uregulowania problemu w ustawie o VAT oraz niejednolite orzecznictwo, zarówno organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych, w dalszym ciągu nie daje podatnikom pewności, czy dokonywane przez nich rozliczenia są prawidłowe. Brak jasnych wskazówek w tym zakresie dostrzega się również w przepisach unijnych, a mimo to również na szczeblu wspólnotowym nie doczekaliśmy się jak dotąd zmian legislacyjnych, ani też wyjaśnienia problematycznej kwestii na gruncie orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Razem, osobno, a może jeszcze z odwrotnym obciążeniem?

Pewien podatnik powziął wątpliwości co do tego, jak właściwie klasyfikować dla potrzeb podatku od towarów i usług prowadzoną działalność gospodarczą, polegającą na dostawie elementów i konstrukcji stalowych (głównie słupów energetycznych). Nie dysponując specjalistycznym sprzętem oraz pracownikami posiadającymi odpowiednie uprawnienia, nabywał usługę malowania słupów dostarczanych przez siebie w ramach swojej działalności od zewnętrznych podmiotów – podatników VAT. W rezultacie powziął wątpliwość, czy z punktu widzenia VAT powinien uznać całą wykonywaną przez siebie usługę za jedno złożone świadczenie, czy może raczej odrębnie zaklasyfikować dokonywaną przez siebie dostawę konstrukcji stalowych, a niezależnie usługę malowania. W uzasadnieniu złożonego przez siebie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik uznał, że tę ostatnią usługę dla potrzeb VAT należy rozliczyć osobno, za czym przemawia m.in. fakt, iż jej cena jest wyodrębniona na zamówieniu, a ponadto usługa może być wykonana dopiero po zmontowaniu poszczególnych części konstrukcji. Usługa malowania zdaniem podatnika nie jest ściśle związana z dokonywaną przez niego dostawą elementów stalowych, może stanowić świadczenie odrębne i w żadnym razie nie oznacza „sztucznego” podziału usługi. Dodatkowo w ocenie wnioskodawcy powinna być ona w tym przypadku objęta mechanizmem tzw. „odwrotnego obciążenia”. Podatnik działa bowiem w tym przypadku jako podwykonawca, co w świetle przepisów ustawy o VAT oznacza, że rozliczenia podatku powinien dokonać nabywca usługi.

Fiskus interpretuje przepisy tak jak mu wygodnie

W interpretacji indywidualnej z dnia 13 kwietnia 2018 r., 0111-KDIB3-1.4012.114.2018.1.BW, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe, stwierdzając, że dostawa konstrukcji stalowych wraz z usługą ich malowania stanowi tylko jedno świadczenie. Malowanie w tym przypadku to jedynie element pomocniczy dla dostawy elementu stalowego, gdyż nabywca oczekuje dostawy gotowej, a tym samym już pomalowanej konstrukcji. Zdaniem organu na gruncie przepisów o VAT całe świadczenie zaklasyfikować należy jako jedną dostawę konstrukcji stalowej pomalowanej, do której nie będą miały zastosowania przepisy o „odwrotnym obciążeniu”, a wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tego tytułu na zasadach ogólnych.

Powyższa interpretacja jest przykładem na to, że brak precyzyjnych przepisów fiskus chętnie wykorzystuje na swoją korzyść, a wyrażona w Ordynacji podatkowej zasada rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości na korzyść podatnika pozostaje jedynie piękną deklaracją. Warto zwrócić uwagę, że organy podatkowe, interpretując przepisy dotyczące opodatkowania świadczeń kompleksowych, przyjmują punkt widzenia zgodny z interesem fiskalnym Skarbu Państwa, a niekoniecznie z zasadami logiki. Wystarczy wspomnieć o licznych sytuacjach, gdzie podatnicy, dostarczając w ramach swojej działalności określony towar, często dokonywali również na rzecz swoich kontrahentów odsprzedaży usług transportu, traktując je jako nieodłączny element jednego świadczenia w postaci dostawy towaru. Wówczas fiskus nakazywał im oddzielnie opodatkować VAT odsprzedaż usług, co oczywiście wiązało się z tym, że niejednokrotnie objęte były one wyższą stawką podatku niż towar będący przedmiotem tego transportu. Z kolei w sytuacji, gdy podatnik tylko zapytał o możliwość zastosowania mechanizmu „odwrotnego obciążenia” urzędnicy „stanęli na głowie”, aby uzasadnić, że w tym przypadku o żadnych odrębnych świadczeniach nie ma mowy, a całą tym razem kompleksową usługę należy obciążyć możliwie najwyższą daniną. Intencje fiskusa są zatem nietrudne do odgadnięcia, sztuką jest natomiast umiejętnie się z nimi zmierzyć, podejmując dyskusję z twierdzeniami organów. Merytoryczna wiedza i trafne argumenty to niewątpliwie środki do celu, jakim jest uzyskanie pomyślnego rozstrzygnięcia. Pamiętajmy, że interpretacja indywidualna chroni stosującego się do niej podatnika, a zastosowanie się do niej nie może mu szkodzić. Występując o takie wiążące stanowisko, przedsiębiorca może zatem istotnie zabezpieczyć swoje interesy, zważywszy na to, iż orzecznictwo organów podatkowych i sądów administracyjnych, nie wspominając już o zmieniających się jak w kalejdoskopie przepisach, zdecydowanie nie należy do stabilnych i przewidywalnych.

Autor:
radca prawny Robert Nogacki
Kancelaria Prawna Skarbiec specjalizuje się w ochronie majątku, doradztwie strategicznym dla przedsiębiorców oraz zarządzaniu sytuacjami kryzysowymi.