Wielu podatników wynajmujących lokale z niepokojem oczekiwało na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie Field Fisher Waterhouse LLP (C-392/11). Sprawa ta dotyczyła bowiem kwestii czy dodatkowe świadczenie przenoszone na najemcę (w tym np. media) stanowi element jednego, nierozłącznego dla celów VAT świadczenia, czy też jest świadczeniem niezależnym. Ostatecznie jednak rozstrzygnięcie w tej sprawie, które zapadło w dniu 27 września br. nie przyniosło jednoznacznego rozwiązania, a decyzję o klasyfikacji danej usługi TSUE pozostawił sądom krajowym. W związku z tym powstaje więc pytanie: jakie stanowisko w tej kwestii przyjmą teraz polskie sądy administracyjne?
W powyższej kwestii warto zwrócić uwagę na dwa ostatnie wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Jest to o tyle ważne, że sąd w obu przypadkach po niekorzystnych interpretacjach organów podatkowych, stanął po stronie podatników przyznając im rację. Zasługują one na omówienie, również z tego względu, że sąd odniósł się w nich do przywołanego we wstępie wyroku TSUE. Zdaniem WSA w Krakowie motywy tego orzeczenia pomimo, iż nie dają podstaw do jednoznacznego rozstrzygnięcie to jednak wyraźnie wskazują na decydującą treść umowy najmu łączącej podatnika z najemcą. Zdaniem Trybunału, oceny usługi jako świadczenia jednolitego należy bowiem dokonywać z ekonomicznego punktu widzenia oraz z perspektywy nabywcy. Analizując kwestię świadczeń złożonych Trybunał odwoływał się do kryteriów w dużej mierze subiektywnych, bowiem okoliczność celu dokonania transakcji po stronie nabywcy wymyka się zobiektywizowanej, prostej do ustalenia i oczywistej ocenie. Wynika z tego, że strony transakcji mają pewną swobodę ustalania, czy występuje świadczenie kompleksowe, czy też nie, w granicach wyznaczonych modelem celów racjonalnego nabywcy.
Pierwszym wyrokiem, do którego należy się odnieść jest wyrok WSA w Krakowie z dnia 30 października 2012 r. (sygn. I SA/Kr 1235/12). Istota sporu w tej sprawie sprowadziła się do ustalenia czy odsprzedaż, związanych z udostępnieniem najemcom lokali użytkowych, mediów i innych usług związanych z korzystaniem z zajmowanego lokalu stanowi odrębne od najmu świadczenie, czy też należy przyjąć, że wynajmujący świadczy usługę najmu, mającą jednolity charakter i w związku z tym jest zobowiązany wliczyć do podstawy opodatkowania z tytułu najmu zarówno czynsz jak i opłaty należne za dostarczone media i inne usługi związane z szeroko rozumianym korzystaniem z wynajmowanych lokali. Sąd udzielając odpowiedzi zauważył, że nie ma przeszkód: „(…) aby strony uzgodniły odrębne rozliczenie dotyczące odpłatności z tytułu czynszu najmu oraz odpłatności za media i inne świadczenia dodatkowe, a więc odrębne wystawienie faktury za czynsz najmu oraz refaktury z tytułu odpłatności za media i inne świadczenia dodatkowe. Warunkiem dopuszczalności stosowania takiego rozwiązania jest by z umowy najmu zawartej pomiędzy wynajmującym a najemcą wynikało jednoznacznie, że opłaty te (wszystkie lub niektóre) są regulowane przez najemcę na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od czynszu. Wówczas zastosowanie znajdzie przepis art. 30 ust 3 ustawy o VAT”.
Wobec powyższego sąd stwierdził, że w sytuacji gdy umowa najmu przewiduje, że strony tej umowy odrębnie rozliczają (fakturują) czynsz z tytułu korzystania z lokalu i opłaty z tytułu mediów, nie ma podstaw do przyjęcia, że wynajmujący świadczy na rzecz najemcy jednolitą usługę najmu. Tym samym nie ma podstaw do wliczania do podstawy opodatkowania usługi najmu, zarówno czynszu jak i dodatkowych świadczeń.
W tym samym tonie krakowski sąd wypowiedział się w wyroku z dnia z dnia 14 listopada 2012 r. (sygn. I SA/Kr 1462/12). W ustnym uzasadnieniu do tego wyroku stwierdzono, że jeżeli z treści umowy najmu oraz z okoliczności wynika, że opłaty za media są regulowane przez najemcę na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od czynszu, to świadczenia te nie mają charakteru niepodzielnego i w konsekwencji nie stanowią usługi o charakterze kompleksowym. Skoro więc kwoty należne za media i innych świadczeń nie są składnikiem czynszu, to ich dostawa powinna być refakturowana.
Sąd podkreślił, że wspólne opodatkowanie usług, stanowi wyjątek od zasady odrębnego opodatkowania. Taki wyjątek zachodzi tylko, jeżeli świadczenia poboczne są tak nierozerwalnie związane z usługa najmu, że ich sztuczne wyodrębnienie, jedynie dla opodatkowania inną stawką VAT, byłaby niecelowe. W przypadku gdy zawarta umowa najmu wyraźnie oddziela opłaty z tytułu czynszu, od opłat z tytułu dostaw mediów nie ma jednak podstaw do uznania tego świadczenia za usługę kompleksową. Również w sytuacji, gdy każdy lokal ma oddzielne liczniki, różne są terminy sporządzenia faktur za media i za czynsz, oraz refakturowana jest tylko części kosztów (nie rozliczano oddzielnie np. opłat za wodę i śmieci), nie można wnioskować, że świadczenia te są powiązane w sposób ścisły z usługa najmu.
Podsumowując, należy mieć nadzieję, że inne sądy administracyjne a przede wszystkim organy podatkowe przyjmą powyższą linie interpretacyjną Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zgodnie z którą w zakresie refakturowania mediów przy świadczeniu usługi najmu decydujące znaczenie ma treść zawartej pomiędzy stronami umowy.
Justyna Zając-Wysocka
Radca prawny, Dyrektor Departamentu Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie
Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.