24.08 Pośrednik w transporcie zapłaci VAT od prowizji lub od całej kwoty usługi
Problem z rozliczaniem VAT mają m. in. przedsiębiorcy, którzy jedynie pośredniczą w świadczeniu zasadniczej usługi transportu towarów lub osób, dokonywanej przez inne podmioty.
Umowy o pośrednictwo w transporcie zawierane są m.in. w przypadkach, gdy firma kurierska decyduje się wyłącznie świadczyć usługi na rzecz przedsiębiorców (obsługuje jedynie obrót profesjonalny), pomijając klientów prywatnych lub dokonuje wyłącznie odbioru przesyłek w punkcie przyjęć, a pośrednik jest w stanie zaoferować dodatkowo usługę odbioru przesyłki z lokalu nadawcy. O rozliczeniu podatku VAT z tytułu usługi decyduje w znacznej mierze rodzaj umowy zawartej między pośrednikiem a firmą kurierską.
Przedsiębiorca może zdecydować się na dwa rodzaje świadczenia. Może on nabyć usługę transportową od firmy kurierskiej, naliczać do niej marżę i oferować nadawcy przesyłki, lub też świadczyć usługę pośrednictwa, z czym wiąże się uzyskiwanie wynagrodzenia jedynie z tytułu prowizji od firmy kurierskiej.
W podatku VAT nie funkcjonuje pojęcie odsprzedaży usługi z doliczoną do usługi marżą. Taka możliwość dotyczy jedynie dostaw towarów. W przypadku usług przedsiębiorca odsprzedający usługę traktowany jest jako podatnik, który również ją świadczy. W konsekwencji odsprzedaż z zyskiem usługi transportowej powoduje, że u odsprzedającego będzie ona traktowana jako niezależne świadczenie usługi. W języku potocznym spotykane jest dodatkowo pojęcie refakturowania usług, przy którym refakturujący nie dolicza własnej marży do odsprzedawanej usługi. Również w tym przypadku organy podatkowe uznają refakturowanie jako niezależne świadczenie usługi (por. m. in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 24 marca 2010 r., sygn. akt ITPP1/443-1233a/09/AJ).
Odsprzedaż usługi jest zatem czymś innym niż pośrednictwo przy zawarciu umowy o jej świadczenie. Jako odsprzedaż należałoby uznawać działanie w imieniu własnym i na własny rachunek, a nie na rachunek i na rzecz mocodawcy. Jeszcze inaczej przedstawia się kwestia pośrednika niezależnego, np. agenta, który nadawcę przesyłki obciążałby wyłącznie kwotą prowizji, za pośrednictwo w zawarciu umowy ze świadczącym (z firmą kurierską). Poważne konsekwencje wystąpią nie tylko przy ustalaniu podstawy opodatkowania, gdzie przy systemie prowizyjnym podstawą opodatkowania jest wyłącznie kwota prowizji, ale również na innych płaszczyznach podatkowych.
Miejsce świadczenia dla podmiotów odsprzedających usługę transportową ustala się tak samo, jak miejsce świadczenia standardowej usługi transportu. Natomiast w przypadku pośrednictwa, miejsce świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osób trzecich jest miejsce, w którym dokonywana jest podstawowa transakcja (czyli ustala się je tak samo jak miejsce świadczenia usługi transportu).W przypadku pośrednictwa na rzecz podatnika (np. zagranicznego przedsiębiorcy), miejsce świadczenia ustali się w siedzibie nabywcy usługi (czyli inaczej niż w przypadku usługi transportowej). Może to spowodować, że usługa odsprzedaży transportu nie będzie w ogóle w Polsce opodatkowana. Zasady ogólne ustalania miejsca świadczenia wystąpią również, gdy odsprzedający działa jako agent pośredni – w imieniu własnym, lecz na rzecz firmy kurierskiej.
Przykład
Polski podatnik VAT zawarł umowę z nadawcą – osobą fizyczną – przesyłki z Anglii. Zlecenie wykonuje w praktyce inna polska firma transportowa. Polski podatnik odsprzedał jej usługę i obciążył klienta całą kwotą za jej wykonanie. Dla polskiego podatnika miejsce świadczenia należy rozliczyć jak w przypadku standardowej usługi transportowej – przy założeniu przesyłki Anglia – Polska – miejscem świadczenia usług transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna (art. 28f ust. 3 VAT). Faktura nie będzie zatem w Polsce opodatkowana VAT, o naliczeniu podatku w Anglii decydują tamtejsze przepisy podatkowe oraz ewentualny limit zwolnienia podmiotowego w tym kraju.
Problem z ustaleniem miejsca świadczenia może zdarzyć się w przypadku działania jako agent, zatem przy zawieraniu umów w imieniu własnym. Działanie w tym charakterze może sprowadzić się np. do wystawienia faktury za usługę pośrednictwa na rzecz nadawcy przesyłki, a nie na rzecz mocodawcy – firmy kurierskiej. W takim przypadku zastosowanie znajdą ogólne zasady ustalenia miejsca świadczenia. Podobnier prob lematyczne może okazać się, czy usług pośrednictwa nie powinno zaliczyć się do usług pomocniczych do usług transportowych. W przypadku usług pomocniczych, takich jak załadunek, rozładunek, przeładunek lub podobnych usług – na rzecz niepodatników miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie wykonywane. Końcowo wiele zależeć będzie od konkretnych zasad wskazanych w umowach z nadawcami przesyłek oraz kurierami.
Modyfikacje widoczne są także przy wystawianiu faktur. Przy usłudze odsprzedaży jako nazwę czynności podać należy usługę transportową oraz obciążyć klienta całą kwotą świadczenia. W przypadku pośrednictwa faktura powinna być wystawiona na rzecz mocodawcy, czyli z reguły firmy kurierskiej i wyłącznie na kwotę prowizji. Na rzecz nadawcy przesyłki, fakturę wystawi firma kurierska, a nie pośrednik. Nie ma natomiast możliwości, by na jednej fakturze umieścić prowizję agenta oraz kwotę należności na rzecz podmiotu trzeciego. Pośrednik działa zatem albo w roli odsprzedającego usługę, albo wyłącznie jako przedstawiciel uzyskujący przychody z pośrednictwa i prowizji. Nie można zatem łączyć na jednej fakturze świadczeń wykonywanych przez dwa różne podmioty (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu , 8 marzec 2010 r., sygn. Akt ILPP2/443-1758/09-2/MN ).
Konsekwencje widoczne są również w stawce VAT – przy części usług transportowych obowiązuje bowiem obniżona 8% stawka podatku, przy pośrednictwie zastosować należy stawkę podstawową.
Piotr Szulczewski
Analityk Bankier.pl