Pobierz e-pity 2018

„Ciemna liczba” przestępstw podatkowych

10.06.2013 09:00 (aktualizacja: )

W obecnie obowiązującym Kodeksie Karnym Skarbowym (dalej KKS) występują cztery rodzaje przestępstw: podatkowe, celne, dewizowe oraz w zakresie gier hazardowych. Należy zwrócić uwagę, iż najpopularniejszą grupą przestępstw skarbowych stanowią te pierwsze.

Objętość działu KKS dotyczącego przestępstw i wykroczeń podatkowych została znacznie zwiększona w porównaniu z poprzednim stanem prawnym. Jednakże nie oznacza to faktu rozszerzenia kryminalizacji w tym zakresie, z uwagi na to, że nastąpiło włączenie do przepisów KKS niektórych norm karnych zawartych poprzednio w ustawach podatkowych. Zauważyć można także zwiększenia się liczby przypadków zagrożenia karą pozbawienia wolności w stosunku do przestępstw podatkowych. Z uwagi na ekonomiczno-społeczną wagę przestępczości skarbowej na tle pozostałych rodzajów przestępczości skarbowej zdecydowanie lokuje ten właśnie rodzaj przestępczości na pierwszym miejscu.

Kontrola podatkowa - procedury

W doktrynie wyróżnia się wiele przyczyn tego zjawiska, zatem zwrócić uwagę należy na ich zróżnicowanie. Począwszy od nadmiernego fiskalizmu, naruszania zasad sprawiedliwości podatkowej, przez kryminogenną rolę niektórych rozwiązań prawa podatkowego danego państwa, a skończywszy na poglądach uznających, że psychiczna niechęć do płacenia podatków wynika z tzw. witalnej sfery człowieka i jest poniekąd jego naturalnym instynktem. Tym samym przestępczość podatkowa jest uważana za sferę badań wielopłaszczyznowych. Elementy i uwarunkowania tego zjawiska można odszukiwać już w czasach antycznych, jednakże niepokojące są aktualne przekształcenia jakościowe i strukturalne przestępczości podatkowej, z czego szczególną uwagę należy zwrócić na niebezpieczny wzrost form zorganizowanych (powiązanych z praniem brudnych pieniędzy) oraz znacząco zwiększającej się brutalizacji w tej sferze. W wielu krajach prowadzone są badania, których przedmiotem są przestępstwa podatkowe (zwane szerzej nielegalnym uchylaniem się od opodatkowania). Opracowania zawarte w literaturze przedmiotu w Polsce mają głownie charakter prawniczy, lecz można znaleźć także opracowania o charakterze ekonomicznym (jednakże w główniej mierze oparte na literaturze zagranicznej). Za dotkliwy można uznać brak badań o charakterze empirycznym poświęconych omawianemu zjawisku oraz metodom jego zwalczania. Przestępczość nieujawniona stanowi część grupy przestępstw podatkowych i jak wiadomo jest częścią przestępczości rzeczywistej. Same rozmiary jak i struktura przestępczości nieujawnionej zależą od zróżnicowanej grupy czynników. Zwrócić uwagę tutaj należy na proporcje pomiędzy poszczególnymi kategoriami przestępstw, istotny w tej kwestii jest zwłaszcza sposób i sprawność funkcjonowania organów podatkowych. Duże znaczenie ma tu także praktyka typowania podatników do kontroli, dostępność danych o podatnikach, zasady kontrolowania czy polityka ściągania.

Podstawowe Zakresy Obszarów Kontroli Podatkowej na 2013 rok

Z przeprowadzonych badań jednoznacznie wynika, że na rozmiar przestępczości nieujawnionej (nie tylko w przypadku przestępstw podatkowych) wpływa także postawa obywateli oraz ich gotowość do zawiadamiania odpowiednich organów o popełnionym przestępstwie podatkowym. Tutaj zwykle rozróżnia się ofiary przestępstw oraz inne osoby posiadające istotne informacje (należy zwrócić uwagę że w przestępstwach i wykroczeniach skarbowych co do zasady nie ma zindywidualizowanych ofiar – pokrzywdzonych). Zgodnie z przepisami KKS stosuje się odpowiednio przepisy KPK z wyłączeniem przepisów odnośnie pokrzywdzonego. Co niejako uzasadnione brakiem sprzeczności pomiędzy interesem oskarżyciela i pokrzywdzonego (w tym przypadku jest to zwykle Skarb Państwa, jednostka samorządu terytorialnego czy instytucja europejska). W kontekście tzw. ciemnej liczby przestępstw podatkowych możemy mówić o decyzjach innych niż pokrzywdzony podmiotów w kwestii tego czy informować właściwe organy o popełnieniu przestępstwa skarbowego. W głównej mierze chodzi w tym przypadku o podmioty posiadające wiadomości o penalizowanym zachowaniu. W Polsce niestety istnieje większa tolerancja społeczna w stosunku do omawianej grupy przestępstw, głownie ze względów stosunku łączącego ze sprawcą oraz własnych przekonań. Niejednokrotnie w literaturze podkreśla się fakt, że zdecydowanie trudniejsze jest ujawnianie przestępstw gospodarczych (do tej grupy zaliczają się przestępstwa podatkowe) niż pospolitych. Jednakże omawianych sytuacji nie można utożsamiać z faktem, iż obywatele nie informują o pełnionych przestępstwach skarbowych, ich stosunek do nich zależy w dużej mierze o jaki i czyje przestępstwo chodzi. Także nie do końca można się zgodzić z twierdzeniem, że przestępstwa te są czynami „bez ofiar”, gdzie godzi się tylko i wyłącznie w interes organów podatkowych. Można znaleźć takie czyny, które narażają także interesy konkretnych podmiotów, gdzie głównie można zaliczyć niewystawienie faktury bądź rachunku. Zauważyć należy, że oprócz wyżej wymienionych czynników, rozmiar przestępczości podatkowej zależy także od samego systemu podatkowego i zasad jego funkcjonowania, w szczególności chodzi tu o to czy system ten oparty jest na samoobliczeniu czy też następuje on w wyniku decyzji organu podatkowego.

Kary w czasie kontroli podatkowej

W praktyce wyróżnia się trzy źródła i metody zdobywania informacji o rzeczywiście popełnionych przestępstwach skarbowych:

  1. Obserwacja uczestnicząca – polegającej na badaniu funkcjonowania grup przestępczych zajmujących się „etatowo: przestępstwami podatkowymi;
  2. Eksperyment – zwykle polega na prowadzeniu działalności niezgłoszonej lub składaniu nieprawdziwych deklaracji podatkowych, które to służyłyby poznaniu ryzyka ujawnienia tych czynów;
  3. Wywiad – najczęściej spotykana metoda badawcza w kryminologii, głównie chodzi o zbieranie danych dotyczących nieujawnionych.

Z przestępczością nieujawnioną związane jest także pojęcie tzw. szarej strefy. Jednakże nie można utożsamiać tych dwóch pojęć, albowiem nie każdy rodzaj działalności prowadzonej w szarej strefie stanowi działalność podlegającą opodatkowaniu (np. paserstwo, handel narkotykami czy prostytucja, która sama w sobie nie jest przestępstwem). Pojęcie szarej strefy jest bardzo trudne do zdefiniowania ze względu na jej nieoficjalny, i często ukryty charakter. W licznych opracowaniach przyjmuje się, że szara strefa obejmuje dwie kategorie produkcji:

  1. Produkcję nielegalną – wytwarzanie wyrobów lub świadczenie usług zakazanych przez prawo, bądź wytwarzaniu lub świadczeniu przez osoby niemające do tego uprawnień;
  2. Produkcję ukrytą – wytwarzanie towarów lub świadczenie usług prawnie nie zakazanych, ale których rzeczywiste rozmiary są ukrywane przed organami administracji podatkowej.

Zauważyć można, że pierwszy obszar działań rozmija się z pojęciem przestępczości podatkowej. Mieszczą się w nim zachowania odpowiadające znamionom przestępstw  należących do tak zwanej grupy „kryminalnych”. Przestępczość podatkowa zasadniczo mieści się w obszarze drugim, który obejmuje nielegalne uchylanie się od opodatkowania odpowiadające często znamionom przestępstw podatkowych. W Polsce do roku 1989 istnienie sektora nieformalnego uwarunkowane było przede wszystkim skalą niedoborów występujących w gospodarce. Szara strefa rozwijała się głównie na styku gospodarstw domowych i sektora publicznego. Firm prywatnych, które są naturalną pożywką szarej strefy było nie wiele, a państwowe przedsiębiorstwa nie miały powodów do zaniżania i ukrywania swoich wyników, wręcz przeciwnie – starano się je pokazać w lepszym niż w rzeczywistości świetle. Wyraźny zatem impuls do rozwoju szarej strefy pojawił się wraz z transformacją ustrojową (także w dziedzinie gospodarki i jej prywatyzacją).

Reasumując, można stwierdzić, iż trudno na podstawie dotychczasowych wyników badań kryminologicznych mówić o „ciemnej liczbie” w takim znaczeniu, w jakim zwykle się używa tego pojęcia w specyficznej dziedzinie nauki jaką jest kryminologia, to jest w pewnej relacji bądź odsetka. O ile bowiem dysponujemy pewną liczbą przestępstw podatkowych ujawnionych, o tyle na podstawie zaprezentowanych metod trudno jest oszacować liczbę przestępstw podatkowych rzeczywiście popełnionych. Tym niemniej należy odnotować społeczno-ekonomiczną wagę problemu przestępczości podatkowej. Porównanie zaś skali uszczupleń podatkowych w ujawnionej przestępczości podatkowej oraz struktury uszczupleń w odniesieniu do poszczególnych kategorii przestępstw podatkowych ze skalą ogólnej luki podatkowej może pozwolić na próbę choćby przybliżonego i dalekiego od dokładności oszacowania liczby nieujawnionych przestępstw podatkowych, których rezultatem jest luka podatkowa. Za podstawowe instrumenty badawcze „ciemnej liczby” przestępstw podatkowych w takim znaczeniu tego pojęcia, jaki nadaje mu kryminologia, pozostają te, które tradycyjnie wymienia literatura przedmiotu: eksperyment, obserwacja uczestnicząca i wywiad. Uzyskane w ten sposób wyniki badań mogą być następnie zestawione z wynikami badań nad skalą szarej strefy oraz luki podatkowej, co pozostaje już w zakresie ekonomii i socjologii.

Jakub Baron

Młodszy konsultant Podatkowy

Biuro Russell Bedford Poland w Katowicach