Jak wygląda refakturowanie usług za media w 2014 roku?

15.05.2014 09:00 (aktualizacja: )

15.05 Jak wygląda refakturowanie usług za media w 2014 roku?

Co to jest refakturowanie, na czym ono polega? Najprościej mówiąc, to odsprzedaż zakupionej usługi w takiej samej kwocie jaką zapłaciliśmy. Refakturowanie polega na przeniesieniu kosztów na podmiot rzeczywiście wykorzystujący daną usługę.

Przyjęto ogólną zasadę dla celów podatkowych, iż refakturowanie może być wykorzystane tylko w sytuacji, kiedy strony łączy umowa określająca sprzedaż o charakterze zasadniczym np. umowa najmu. Refakturowanie ma tutaj charakter uboczny.

 

Refakturowanie a rozliczenie VAT

W kwestii rozliczania usług wynajmu i kosztów mediów nie ma jednoznacznego stanowiska. Spór toczy się o to, czy koszty mediów związane z wynajmowanym obiektem są niejako zawarte w usłudze najmu, czy też są odrębnym świadczeniem. Przyjęto, iż koszty mediów traktowane jako oddzielna usługa można udokumentować refakturą, w drugim przypadku takiej możliwości nie ma.

Ustalenie sposobu rozliczania powyższych usług jest istotne ze względu na opodatkowanie właściwą stawką VAT, bowiem np. w przypadku zużycia wody obowiązuje stawka 8%, natomiast dla usługi najmu przyporządkowana jest stawka podstawowa 23%. Zatem traktując zużycie wody jako część usługi najmu, należałoby je opodatkować tak jak usługę najmu, czyli 23%.

Organy podatkowe przychylają się właśnie do takiego podejścia, czego wyrazem jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 stycznie 2014 roku, ILPP1/443-935/13-4/MD. W rozpatrywanej sprawie spółka w ramach działalności gospodarczej wynajmowała lokale użytkowe oraz mieszkalne. W zawartych umowach najmu określono, że „najemca zobowiązuje się do pokrywania kosztów eksploatacji obejmujące: opłaty za energię elektryczną, wodę, gaz płatne wg wskazań licznika”.

Spółka zwróciła się z zapytaniem, jaką stawkę VAT winna zastosować dla najemców lokali użytkowych oraz mieszkalnych w stosunku do mediów. Jej zdaniem w oby przypadkach powinna stosować taką samą stawkę VAT jaka została wykazana na fakturach pierwotnych.

Wnioskodawca uznał, że powinien mieć możliwość refakturowania kosztów mediów na podmioty najmujące, ponieważ w zawartych umowach określono, iż oddzielnie będzie następowało rozliczenie czynszu za najem i media. Według spółki świadczenia te są niezależne, a co za tym idzie należy je opodatkować zgodnie z właściwą dla nich stawką VAT. Dyrektor Izby Skarbowej uznał takie podejście za nieprawidłowe.

...stwierdzić należy, że świadczenia dodatkowe (pomocnicze) są ściśle związane z usługą najmu lokali i mają w stosunku do nich charakter poboczny (uzupełniający). Świadczenia z tytułu zużycia wody, energii elektrycznej czy gazu nie stanowią odrębnych usług, ale są elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie – usługę najmu i podlegają opodatkowaniu według stawek właściwych dla usługi zasadniczej, tj. dla usługi najmu.

Reasumując, opłaty za dostawę mediów wymienionych w opisie sprawy (tj. energia, gaz, woda), którymi Wnioskodawca obciąża najemców lokali użytkowych i mieszkalnych nie stanowią odrębnego od najmu świadczenia, czyli opodatkowane są tak jak usługa najmu. Zatem, w przypadku gdy przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest usługa wynajmu lokali użytkowych, a poszczególne opłaty stanowią element cenotwórczy tej usługi, podlega ona jako świadczenie jednolite opodatkowaniu tym podatkiem według zasad właściwych tej usłudze, tj. stawką podstawową w wysokości 23%. Natomiast w przypadku najmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Ponadto organ skarbowy wskazał, iż najemca będzie ponosić koszty mediów rozłącznie i niezależnie od czynszu najmu tylko w sytuacji, gdy sama zawrze umowę z ich dostawcą. Zatem jeśli takowej umowy nie zawarł, to najem należy traktować jako usługę złożoną z różnych świadczeń, które zmierzają do zrealizowania konkretnego celu czyli najmu.

Odmiennego zdania są sądy administracyjne, według których sposób traktowania opłat za media powinien być uzależniony od postanowień określonych przez strony w umowie najmu nieruchomości. Jeżeli z zapisów umowy jasno wynika, iż opłaty dotyczące korzystania z mediów reguluje najemca na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od opłaty za najem, wówczas istnieje możliwość rozliczenia takich opłat niezależnie od czynszu (tym samym mogą być refakturowane). Wyrazem takiego podejścia jest wyrok NSA z 19 czerwca 2013 roku, sygn. akt I FSK 252/13.

"(…) nie można (…) przyjąć, by usługa najmu i usługi związane z dostawą mediów były ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą jedno niepodzielne świadczenie, a rozdzielenie ich miałoby charakter sztuczny. Mogą więc one (…) stanowić niezależne świadczenia. Za tym, że są to odrębne w tym przypadku świadczenia przemawia też oddzielne ich fakturowanie. Jeżeli są to niezależne usługi, to nie są objęte tą samą podstawą opodatkowania i nie mogą stanowić dodatkowych kosztów czynności najmu, jakie należy uwzględnić przy obliczeniu podstawy opodatkowania (…)."

Naczelny Sąd Administracyjny 22 października 2013 roku w związku z wątpliwościami w rozpatrywanej sprawie, skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne (sygn. akt I FSK 1389/12). Sąd zwrócił się z zapytaniem, czy koszty mediów poniesione przez najmującego skutkują zwiększeniem podstawy opodatkowania u wynajmującego z tytułu świadczonej usługi najmu oraz czy powinno się je traktować odrębnie od wynajmu lokali. Orzeczenie TSUE zapadnie przypuszczalnie za półtora roku.

 

Rozliczanie mediów w 2014 roku

W 2014 roku w zasadzie nic się nie zmieniło w kwestii rozliczania mediów. Znowelizowana ustawa o VAT nie zawiera regulacji odnoszących się do refaktur, określono w niej jedynie nową definicję podstawy opodatkowania (art. 29a ustawy o VAT).

W związku z powyższym najrozsądniej jest w rozliczaniu kosztów mediów i najmu kierować się ustaleniami zawartymi w umowie, czyli jeśli zapisano w niej, iż koszty mediów będą rozliczane oddzielnie od usługi najmu, to wynajmujący może dokonać refaktury wydatków na media. Jeśli taki zapis nie znajdzie się w umowie, należy obie usługi potraktować łącznie i opodatkować zgodnie ze stawką VAT przewidzianą dla usługi najmu.

Obowiązek podatkowy w przypadku mediów powstaje zgodnie z datą wystawienia faktury. Jeżeli podatnik nie wystawi faktury przed upływem płatności, wówczas obowiązek podatkowy powstanie z upływem terminu płatności. Identycznie należy traktować refaktury mediów, czyli obowiązek podatkowy w dacie wystawienia refaktury lub dacie upływu terminu płatności.

Faktury za media wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności (zob. art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT).

 

Refaktura na tle podatku dochodowego

W Ustawie o podatku dochodowym nie poruszono kwestii refaktur, w związku z czym w celu ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu refaktury należy stosować zasady ogólne, a wedle nich przychód powstaje w chwili wykonania usługi (częściowego wykonania usługi), nie później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności. W sytuacji kiedy strony ustaliły sposób rozliczania usługi w okresach rozliczeniowych, to datę powstania przychodu należy ustalić na ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, jednak nie rzadziej niż raz w roku.

W kwestii ustalenia momentu powstania przychodu w przypadku refakturowania kosztów mediów Minister Finansów wydał interpretację ogólną 15 czerwca 2012 roku, nr DD2/033/21/KOI/2012/DD-159: "(…) gdy umowa najmu przewiduje odrębne od czynszu rozliczenie tzw. mediów poprzez ich refakturowanie z wynajmującego na najemcę, to postanowienia umowy najmu dla celów podatkowych (zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) określają datę powstania przychodu u wynajmującego z tego tytułu.

Zarówno, gdy wydatki z tytułu opłat za media są uwzględnione w kwocie czynszu, jak również w przypadku ich refakturowania odrębnie od czynszu, uzyskany przychód z tego tytułu zaliczany jest do przychodów z najmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, iż moment powstania przychodu ustalany jest (…) zgodnie z okresami rozliczeniowymi wskazanymi w umowie." Zatem w sytuacji refakturowania kosztów mediów na najemcę obowiązek podatkowy z tytułu osiągniętego przychodu powstaje zgodnie z okresami rozliczeniowymi ustalonymi w umowie. Nie mają tu znaczenia ani data wystawienia refaktury, ani data wpływu należności za najem.

Jeżeli umowa nie zawiera zapisów określających okresy rozliczeniowe, to moment powstania przychodu należy określić zgodnie z datą wystawienia refaktury. Tego samego zdania był Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 24 maja 2013 roku, nr ILPB3/423-90/13-4/JG:

"(…) przychód z tytułu refaktur wystawionych przez Spółkę (…) w przypadku, gdy w umowie znajdzie się zapis, iż okresem rozliczeniowym jest miesiąc, rozpoznać należy zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego uzgodnionego w umowie, natomiast w sytuacji, gdy strony nie określą okresów rozliczeniowych - na podstawie art. 12 ust. 3a tej ustawy, w dacie wystawienia refaktury. (…)"

Izabela Pawluk specjalista ds. księgowości wfirma.pl