Darowizna na rzecz osób fizycznych

Data: 1999.03.30
Sygnatura: PB 5/N-0401/99
Publikator: Biuletyn Skarbowy, 1999, nr 1, s. 7-8
Glosa, 1999, nr 11, s. 24
Serwis Podatkowy, 1999, nr 12, s. 38
Źródło: www.mf.gov.pl

W celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) oraz po dokonaniu analizy nadesłanych przez Izby Skarbowe tekstów umów o stypendium, składanych przez podatników w celu wykazania tytułu do odliczeń podatkowych, ustalam następującą urzędową interpretację przepisów ustawy o podatku dochodowym, od osób fizycznych, odnoszącą się do konsekwencji podatkowych zawierania tego rodzaju umów:

1. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) nie zawiera przepisu stanowiącego, że świadczenia wynikające z umowy o stypendium mogą być odliczane od podstawy opodatkowania lub w inny sposób wpływać na obniżenie wysokości należnego podatku. Podstawy prawnej do takiego odliczenia z pewnością nie stanowi art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym odliczeniu od dochodu podlegają renty i inne trwałe ciężary oparte na tytule prawnym, niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, oraz alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, w wysokości ustalonej w wyroku alimentacyjnym.

2. Zgodnie z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Przepis ten w sposób jednoznaczny konstytuuje zasadę powszechności opodatkowania. Wszelkie odstępstwa od tej zasady są możliwe tylko wówczas, jeżeli zostały dokładnie określone, a więc gdy wola ustawodawcy jest w tym względzie niewątpliwa.

Tak jak nie jest możliwe nakładanie, w drodze interpretacji rozszerzającej, obowiązków podatkowych na podatników, tak nie jest możliwe stosowanie tego rodzaju interpretacji przy ustalaniu dopuszczalności i zakresu stosowania ulg i zwolnień podatkowych.

W żadnym wypadku nie można uznać za trwały ciężar dobrowolnego zobowiązania się podatnika - w drodze umowy lub jednostronnej czynności prawnej - do ponoszenia określonych świadczeń. Uznanie dobrowolnego zobowiązania za trwały ciężar oznaczałoby możliwość bezpośredniego stanowienia przez podatnika o wysokości obciążeń podatkowych. Stałoby to w sprzeczności z zasadą, że obowiązek podatkowy i wielkość tego obowiązku określają ustawy. Równocześnie płacenie podatków w pełnej wysokości ustanowionej przez ustawodawcę jest obowiązkiem każdego podatnika.

Jakakolwiek inna interpretacja pojęcia "trwałe ciężary" byłaby sprzeczna z celem ustawy, intencjami ustawodawcy oraz godziłaby w konstytucyjną zasadę, iż podatki nakłada Państwo, a podatnicy mają obowiązek wypełniania tych powinności.

3. Należy zauważyć, że omawiana ustawa posługuje się pojęciem "stypendium" (art. 21 ust. 1 pkt 39 i 40 ustawy).

Skoro jednak ustawodawca posługuje się w jednym z przepisów terminem stypendium nie można uznać, że odnosi się do tego samego terminu również w innym przepisie, posługując się tym razem zupełnie innym pojęciem, tj. "trwałe ciężary". Przeczyłoby to bowiem w sposób oczywisty zasadzie racjonalnego ustawodawcy.

Również ta okoliczność przemawia za twierdzeniem, że pojęcie "trwałe ciężary" nie obejmuje swym zakresem stypendiów.

4. Przepisy prawa cywilnego, jak również podatkowego, nie definiują pojęcia "stypendium".

Dokonując analizy umowy o stypendium, w szczególności zawieranej przez dwie osoby fizyczne, i dokonując jej kwalifikacji zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego, należy uznać, że umowa ta jest umową darowizny połączoną z poleceniem.

Zgodnie z art. 893 kodeksu cywilnego:

"Darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie)".

Obciążenie obdarowanego obowiązkiem spełnienia tzw. polecenia, nic uchybia bezpłatności darowizny.

Przepis art. 893 k.c. nie określa bliżej rodzaju działania lub zaniechania, jakie może być objęte poleceniem. Może ono dotyczyć w zasadzie jakiegokolwiek zachowania się obdarowanego.

"Polecenie polega często na nawożeniu na obdarowanego obowiązku zużycia całej darowizny (zwłaszcza sumy pieniężnej) lub jej części na określone cele w interesie obdarowanego, a niekiedy i innych osób, np. na pokrycie kosztów studiów, kuracji lub podróży, urządzenia domowego itd." - System prawa cywilnego, tom III, PWN, 1976 r., s. 241.

Zważywszy na powyższe wywody brak jest wystarczających podstaw prawnych do kwalifikowania (w przedstawionym rozumieniu) szeregu umów o stypendium, inaczej niż jako umowy darowizny z poleceniem. W konsekwencji po stronie osoby otrzymującej takie przysporzenie może wystąpić obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn.

Możliwość zaś odliczania od dochodu przekazanych darowizn została uregulowana w art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika, że odliczeniu podlegają darowizny m.in. na cele naukowe, naukowo-techniczne, oświatowe i oświatowo-wychowawcze - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 15% dochodu. Równocześnie jednak w art. 26 ust. 5 pkt 1 ustawy wyraźnie zastrzeżono, że - niezależnie od celu i wysokości - odliczeniu nie podlegają darowizny przekazane na rzecz osób fizycznych.

W tej sytuacji nie można przyjąć, iż racjonalnie działający ustawodawca, eliminując z jednej strony możliwość wpływania na obniżenie opodatkowania w drodze darowizny na rzecz osób fizycznych - równocześnie pozostawia podatnikom możliwość swobodnego odliczania od dochodu różnego rodzaju wydatków nie definiując tych wydatków i nie wprowadzając w tym względzie żadnych ograniczeń.

Należy zatem uznać, że ustawodawca celowo wyeliminował możliwość odliczania od podatku darowizn dokonywanych na rzecz osób fizycznych, mimo iż w wielu wypadkach takim przysporzeniem towarzyszą szlachetne pobudki. O kierunkach wydatkowania środków budżetowych (w tym podatków), powinno bowiem decydować Państwo, a nie poszczególni podatnicy.

Interpretacje PIT.pl obejmujÄ… tezy wybranych interpretacji urzÄ™dów, izb skarbowych, wyroków sÄ…du oraz pisma Ministerstwa Finansów. Publikacje te nie stanowiÄ… porady podatkowej czy prawnej i sÄ… wyÅ‚Ä…cznie odzwierciedleniem stanu faktycznego przedstawionego przez WnioskodawcÄ™ i stanu prawnego obowiÄ…zujÄ…cego w dacie zaistnienia opisanych przez niego zdarzeÅ„. PeÅ‚na treść wybranych interpretacji dostÄ™pna jest na stronach internetowych Ministerstwa Finansów.